企業(yè)年金基金投資會計處理

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《企業(yè)會計準(zhǔn)則第10號——企業(yè)年金基金》對我國企業(yè)設(shè)立企業(yè)年金基金的會計處理進(jìn)行了規(guī)范。準(zhǔn)則對于企業(yè)年金基金財產(chǎn)的投資范圍，限于銀行存款、國債和其他具有良好流動性的金融產(chǎn)品，包括短期債券回購、信用等級在投資級以上的金融債和企業(yè)債、可轉(zhuǎn)換債、投資性保險產(chǎn)品、證券投資基金、股票等。

對于企業(yè)年金基金投資的確認(rèn)和計量，基金投資運(yùn)營機(jī)構(gòu)在初始取得投資時，應(yīng)當(dāng)以交易日支付的價款作為其公允價值入賬，記入交易性金融資產(chǎn)。發(fā)生的交易費(fèi)用及相關(guān)稅費(fèi)直接計入當(dāng)期損益，記入交易費(fèi)用。購入股票、債券等已宣告但尚未發(fā)放的股利、利息計入初始投資成本，增加交易性金融資產(chǎn)；實(shí)際收到發(fā)放的股利、利息沖減初始投資成本，即沖減交易性金融資產(chǎn)。企業(yè)年金基金應(yīng)當(dāng)按日估值，或至少按周進(jìn)行估值，即將每個工作日結(jié)束時或每周五確定為估值日。估值日對投資進(jìn)行估值時，應(yīng)當(dāng)以估值日的公允價值計量，以此調(diào)整原賬面價值，增加（或沖減）交易性金融資產(chǎn)。公允價值與原賬面價值的差額作為公允價值變動收益。

基金所持有交易性金融資產(chǎn)，應(yīng)按照交易性金融資產(chǎn)的類別和品種，分別“成本”、“公允價值變動”進(jìn)行明細(xì)核算，在初始和后續(xù)計量時均采用公允價值計量，公允價值的變動計入當(dāng)期損益。所持有交易性金融資產(chǎn)的公允價值，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》，即存在活躍市場的，按活躍市場中的報價確定其公允價值，不存在活躍市場的，按估值技術(shù)確定其公允價值。

（1）基金投資管理機(jī)構(gòu)取得交易性金融資產(chǎn)時，按交易性金融資產(chǎn)的公允價值，借記“交易性金融資產(chǎn)（成本）”，按發(fā)生的交易費(fèi)用，借記“投資收益”科目，按實(shí)際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目。

[例1]20×7年4月1日，A企業(yè)委托投資管理人用企業(yè)年金以交易為目的購買B公司股票10萬股，每股3元，手續(xù)費(fèi)千分之1.5；以交易為目的購買D股票投資基金10萬份，每份5元，手續(xù)費(fèi)千分之1.5；以交易為目的按面值購入信用等級在投資級以上，20×7年1月1日發(fā)行的3年期按年付息E企業(yè)債券，面值為100元，5000張，共計50萬元，利率4%，手續(xù)費(fèi)千分之1.5。賬務(wù)處理如下：

購入B公司股票時，

借：交易性金融資產(chǎn)——股票投資

——B公司（成本）300000

投資收益——交易費(fèi)用450

貸：銀行存款300450

購入D股票投資基金時，

借：交易性金融資產(chǎn)——基金投資

——D股票投資基金（成本）500000

投資收益——交易費(fèi)用750

貸：銀行存款500750

購入E企業(yè)債券時，

借：交易性金融資產(chǎn)——債券投資

——E企業(yè)（成本）500000

投資收益——交易費(fèi)用750

貸：銀行存款500750

（2）對于收到的屬于取得交易性金融資產(chǎn)支付價款中包含的已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或債券利息，借記“銀行存款”科目，貸記“交易性金融資產(chǎn)（成本）”。

[例2]20×7年4月30日，收到B公司已宣告分派的20×6年現(xiàn)金股利，每股分配現(xiàn)金股利為0.3元，該股利到達(dá)托管賬戶。

實(shí)際收到現(xiàn)金股利時，

借：銀行存款30000

貸：交易性金融資產(chǎn)——股票投資

——B公司（成本）30000

（3）估值日，交易性金融資產(chǎn)的公允價值高于其賬面余額的差額，借記“交易性金融資產(chǎn)（公允價值變動）”，貸記“公允價值變動損益”科目；公允價值低于其賬面余額的差額，做相反的會計分錄。

[例3]20×7年6月1日為估值日，B公司平均每股價格為3.2元，D股票投資基金每份平均價格為5.1元，E企業(yè)債券市場平均交易價格為98元。賬務(wù)處理如下：

借：交易性金融資產(chǎn)——股票投資

——B公司（公允價值變動）20000

貸：公允價值變動損益——股票價值變動損益20000

借：交易性金融資產(chǎn)——基金投資

——D股票投資基金（公允價值變動）10000

貸：公允價值變動損益——基金價值變動損益10000

借：公允價值變動損益——債券價值變動損益10000

貸：交易性金融資產(chǎn)——債券投資

——E企業(yè)（公允價值變動）10000（4）在持有交易性金融資產(chǎn)期間收到被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或債券利息，借記“銀行存款”科目，貸記“交易性金融資產(chǎn)（公允價值變動）”。

[例4]20×7年12月30日，確認(rèn)E企業(yè)債利息收入，并到達(dá)托管賬戶，金額為20000元。

確認(rèn)E企業(yè)債利息收入時，計入公允價值變動的金額為15000元（500000×4％×9÷12），計入收回成本金額為5000元（500000×4％×3÷12）。

借：銀行存款20000

貸：交易性金融資產(chǎn)——債券投資

——E企業(yè)（公允價值變動）15000

交易性金融資產(chǎn)——債券投資

——E企業(yè)（成本）5000

[例5]20×7年12月30日，B公司宣告分派20×7年現(xiàn)金股利，每股分配現(xiàn)金股利0.1元（所分配股利假設(shè)均為20×7年經(jīng)營所得），并到達(dá)托管賬戶。

收到分派現(xiàn)金股利時，

借：銀行存款10000

貸：交易性金融資產(chǎn)——股票投資

——B公司（公允價值變動）10000

（5）出售交易性金融資產(chǎn)時，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按該項交易性金融資產(chǎn)的成本，貸記“交易性金融資產(chǎn)（成本）”，按該項交易性金融資產(chǎn)的公允價值變動，貸記或借記“交易性金融資產(chǎn)（公允價值變動）”，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。同時，按該項交易性金融資產(chǎn)的公允價值變動，借記或貸記“公允價值變動損益”科目，貸記或借記“投資收益”科目。

[例6]20×7年12月31日，投資管理人以3.5元/股的價格在證券市場上賣出所持有的B公司股票，以每張105元的價格售出E企業(yè)債券，實(shí)際利率與票面利率相同，不考慮相關(guān)稅費(fèi)。

賣出B公司股票時，

借：銀行存款350000

貸：交易性金融資產(chǎn)——股票投資

——B公司（成本）270000

——B公司（公允價值變動）10000

投資收益——股票差價收入70000

同時，

借：公允價值變動損益——股票價值變動損益20000

貸：投資收益——股票公允價值變動收益20000

賣出E企業(yè)債券時，

借：銀行存款525000

交易性金融資產(chǎn)——債券投資

——E企業(yè)（公允價值變動）25000

貸：交易性金融資產(chǎn)——債券投資

——E企業(yè)（成本）495000

投資收益——債券差價收入55000

同時，

借：投資收益——債券公允價值變動收益10000

貸：公允價值變動損益——債券價值變動損益10000

20×7年12月31日，將各項收入、費(fèi)用同時轉(zhuǎn)入企業(yè)年金基金凈資產(chǎn)賬戶。

借：投資收益——股票差價收入70000

——債券差價收入55000

——股票公允價值變動收益20000

貸：企業(yè)年金基金133050

投資收益——債券公允價值變動收益10000

——交易費(fèi)用1950

“交易性金融資產(chǎn)”期末借方余額，反映基金所持有各項交易性金融資產(chǎn)的公允價值。

參考文獻(xiàn)：

[1]《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則2004》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社2005年版。

[2]鄭慶華、趙耀等：《新舊會計準(zhǔn)則差異比較與分析》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社2006年版。