會計貸款原理

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現(xiàn)行的貸款五級分類方法是在運用會計原理審慎原則的基礎(chǔ)上制定的。它充分考慮了銀行在經(jīng)營過程中可能遇到的風險，對銀行可能遭受的損失及時、足額地計提準備金，避免了銀行因貸款準備金不足而對銀行資本的過度侵蝕，是商業(yè)銀行持續(xù)、穩(wěn)健經(jīng)營的重要保證。了解會計原理在貸款分類方法中的應(yīng)用，對于商業(yè)銀行正確、有效的實施貸款分類方法具有重要的意義。

一、國際會計標準委員會（IASC）1989年所做的定義

1.收入：指在會計期間內(nèi)經(jīng)濟利益的增加導致權(quán)益的增加。增加的形式可以是扣除股東擴股（增資）的部分后資產(chǎn)的流入或增加，也可以是負債的減少。

2.支出：與“收入”相反。它是指在會計期間內(nèi)負債的流入或增加，也可以是資產(chǎn)的減少，在扣除對股東的分配后導致經(jīng)濟利益的下降，而這種下降造成權(quán)益的減少。

IASC提出：在明確認定的情況下，任何一項資產(chǎn)或負債若滿足上述定義，即造成利潤或權(quán)益的增加或減少，都應(yīng)該在財務(wù)報表上給予承認。這些如何操作涉及到會計原理。

二、相關(guān)會計原理的選擇

（一）歷史成本法。歷史成本法主要是對過去發(fā)生的交易價值的真實記錄，其優(yōu)點是客觀和便于核查。歷史成本法認為，“收入”是指一定時期內(nèi)賬面上資產(chǎn)和負債增減的凈值。假設(shè)無壞賬風險，按該法反映的貸款組合，就是當前未償還貸款總額。歷史成本法的重要依據(jù)是匹配原則，即把成本攤派到與其相關(guān)的創(chuàng)造收入的會計期間。但歷史成本法也有其不可克服的缺陷，主要表現(xiàn)在：

1.與審慎的會計準則相抵觸。在所有的會計準則中，審慎原則是根本性原則，根據(jù)該原則，收入只有在實現(xiàn)之后才應(yīng)得到承認，而損失只要預見到就要登錄。歷史法的匹配原則平均攤銷成本，不能反映特殊情況下資產(chǎn)和負債的變化，并且因為這種方法主要記錄賬面價值或名義價值，不能對資產(chǎn)和負債給予區(qū)別處理。

2.不能反映銀行或企業(yè)的真實價值或凈值。尤其在市場經(jīng)濟條件下，資產(chǎn)的當前價值往往與賬面價值有很大差距。按照歷史成本法，只有出售資產(chǎn)或清償債務(wù)時，市場條件變化對其造成的影響才能得到反映。而且歷史成本法是通過呆賬準備金的計提或者通過資產(chǎn)的注銷來反映資產(chǎn)損失的。因此，歷史成本法不能及時、準確地反映資產(chǎn)價值的變化。對于銀行和企業(yè)，決定資產(chǎn)價值的主要是當前的市價。從金融監(jiān)管當局的角度也不難看出，采用歷史成本法會導致銀行損失的低估和資本的高估。

（二）市場價值法。市場價值法是按照市場價格反映資產(chǎn)或負債的價值，若完全實行市場價值法，收入即代表凈資產(chǎn)在期末與期初的差額。因此，與歷史成本法相比，它不必對成本進行攤銷。

市場法的優(yōu)點主要在于，它能夠及時承認資產(chǎn)和負債價值的變化，因此能夠較為及時地反映信貸資產(chǎn)質(zhì)量發(fā)生的問題。銀行可根據(jù)市場價格的變化為其資產(chǎn)定值，而不必等到資產(chǎn)出售時才能知道凈資產(chǎn)的狀況。

但市場法有其不可克服的缺陷。首先，并不是所有的資產(chǎn)都有市場。其次，即使在有市場的情況下，市場價格也不一定總是反映資產(chǎn)的真實價值。一種情況是當市場發(fā)育不成熟時，市場價格既有可能高估也有可能低估資產(chǎn)的價值；另一種情況是即使市場成熟，由于信息不對稱，銀行可能只將不良資產(chǎn)出售而自己保留較好的資產(chǎn)。在這種情況下根據(jù)“逆選擇原理”，市場上會產(chǎn)生逆選擇效應(yīng)或優(yōu)汰劣勝。這僅是理論上的考慮，實際上貸款往往沒有二級市場，也就沒有市場價格。所以，市場價值法不能廣泛用來對貸款定值。

（三）凈現(xiàn)值法。依照這一方法，貸款價值的確定，主要依據(jù)對未來凈現(xiàn)金流量的貼現(xiàn)值，這樣貸款組合價值的確定將包括貸款的所有預期損失；反過來，貸款盈利的凈現(xiàn)值也會得到立即承認。因此，若一筆貸款發(fā)放后馬上計算其凈現(xiàn)值，有可能得到一種結(jié)果，即該筆貸款所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈現(xiàn)值會超過貸款本金。貸款的利率和折現(xiàn)率是決定貸款凈現(xiàn)值的重要因素，而折現(xiàn)率的確定是一件十分困難的事。盡管從經(jīng)濟學的角度看凈現(xiàn)值法較理想，但難以在銀行中廣泛應(yīng)用。

（四）合理價值法。國際會計標準委員會（IASC）于1991年對合理價值法定義為：在非強制性變現(xiàn)的情況下，按買賣雙方自愿商定的價格而判定的價值；若有市場報價則按市場價格定價。從該意義上講，合理價值法與市場價值法相比，似乎是一種次佳的方法。同年，IASC發(fā)表了關(guān)于金融會計標準的聲明規(guī)定：若無市場價值法，則應(yīng)通過判斷為貸款定值。判斷的依據(jù)包括貸款期限、利率和等級類似的貸款市場價格、專業(yè)評級機構(gòu)對類似貸款的評級，以及貸款證券化的條件下確定的貸款價值。總之，在無市價的情況下，根據(jù)當前所能獲得的全部信息，按風險原則對貸款價值作出的判斷，就是合理價值法的運用。實際上，風險分類法主要依據(jù)的就是合理價值法。

三、貸款價值計量及貸款呆賬準備金的計提

審慎會計原則又稱為保守會計原則。是指對具有估計性的會計事項應(yīng)當謹慎從事，合理預計可能發(fā)生的損失和費用，但盡少預計可能帶來的利潤。其核心是對利潤的估計和記載要謹慎，對損失的估計和記載要充分，同時要保持充足的準備金以備彌補損失。準備金的計提是基于對貸款可能損失的分析、判斷和估價，屬于帶有估計性的會計事項。因此，準備金的計提應(yīng)當符合審慎會計原則的要求。

貸款分類的結(jié)果，按風險程度加權(quán)匯總就得到風險貸款的價值。風險貸款價值與賬面價值的差額，就是對銀行所面對的信用風險的測量結(jié)果。這種風險或損失雖還沒實際發(fā)生，但已經(jīng)客觀存在。根據(jù)審慎的會計原則，既要充分估計可能發(fā)生的風險和損失，又要對風險和損失進行補償。所以銀行應(yīng)根據(jù)每筆貸款的風險程度計提專項壞賬準備金，用于補償和抵御已經(jīng)識別的信用風險。對于可認定無法收回的貸款要計提100%的呆賬準備金。在經(jīng)過必要的程序之后，仍然無法收回的則要按照規(guī)定及時沖銷。這里要特別說明的是，沖銷呆壞賬僅是銀行內(nèi)部的賬務(wù)處理，不等于銀行放棄追索權(quán)，對外要保密且不能放棄催收努力；沖銷的呆壞賬一旦收回，還要計入當年損益，照常繳稅。在風險法中，計提呆賬準備金和沖銷呆賬的過程應(yīng)是主動和動態(tài)的，呆賬準備金隨著貸款質(zhì)量的好壞而減少或增加，起到自動蓄水池的作用。沖銷呆賬也是一樣，認定損失了就及時沖銷，收回了就再入賬，這就遵循了貸款周期論。若銀行都能堅持遵循審慎的會計原則，就會做到防患于未然。所以不論是監(jiān)管當局還是商業(yè)銀行都需要通過合理的貸款分類方法來及時掌握貸款的真實價值。否則，貸款管理就難以有實質(zhì)成效。