企業資產減值發展會計探討

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財政部新頒布的《企業會計制度》將資產減值由四項擴展到八項，規范了資產減值準備的計提。該項改革措施在會計界引發了一系列關于資產減值的討論。本文首先闡述了計提資產減值準備的影響因素，并針對影響因素著重分析計提準備中存在的問題及應對措施。

1計提資產減值準備的影響因素

針對目前企業資產減值準備計提的現狀，對影響企業計提資產減值準備的主客觀因素分析如下：

1.1經營者利益

根據《企業所得稅稅前扣除辦法》規定，納稅人發生的減值準備金是不允許在稅前扣除的，企業根據會計核算的謹慎性原則計提資產減值準備將不會獲得扣稅上的利益。這從企業經營者利益考慮，自然不會選擇全額計提資產減值準備，而只是選擇部分或不計提資產減值準備，以增加資產總額和賬面會計利潤。對于符合全額計提資產減值準備條件的固定資產，與其全額計提減值準備，還不如申請批準報廢，以達到凈支出允許在稅前扣除，減少當期應交所得稅的目的。

1.2企業會計制度

新頒布的企業會計準則和有關會計制度中，對資產減值準備做了規定，但目前仍存在一些可操作性的問題。

1.2.1計提資產減值準備的計量標準問題。從我國市場本身的發展來看，市場經濟尚處于發育階段，企業間的交易行為不十分規范，市場競爭不充分，會計制度規定的各項資產減值準備的計量標準，如存貨跌價準備的可變現凈值，短期投資跌價準備的現行市價，委托貸款、長期投資、固定資產、無形資產的減值準備的可收回金額等難以確定。

1.2.2存貨成本與可變現凈值孰低比較問題。《企業會計制度》要求按單項比較來計提存貨跌價準備，單項比較法計算的期末存貨成本結果最精確，但工作量極大，對于依賴會計制度缺乏自主理財和相應的職業判斷能力的會計人員來講是很困難的事情。

1.2.3無形資產減值準備問題。我國無形資產準則不允許企業對無形資產進行重估。這就是說，在企業無形資產實際價值遠遠高于賬面金額時不能調整賬面金額；而在企業無形資產發生減值時必須調整賬項，這顯然不符合新形勢下企業競爭的需要。

1.2.4計提固定資產減值準備后的折舊問題。從會計核算的配比原則考慮，應當按固定資產的賬面價值（扣去減值準備后）計提折舊、攤銷剩余的價值。然而，若每期計提減值準備后都重新調整折舊額，財務處理非常繁瑣，將會大大增加會計核算工作，缺乏可行性。因此，必須出臺具體的可操作性的《企業會計制度》操作指南。

1.3會計監管

會計監管是保證會計工作有序運行的必要手段，也是不斷提高會計信息質量的必要保證。目前，一方面有相當一部分企業對建立內部財務制度不夠重視，內部財務制度不全或有關內容不夠合理，甚至有章不循，碰到具體問題多強調靈活性，使內部控制制度流于形式；另一方面，外部監管存在法制建設滯后，各監管部門權責不清，職能重疊交錯的問題，導致企業流于形式地執行資產減值準備計提政策。因此，必須做好會計監管的一些基礎性工作。

1.4會計人員素質

計提資產減值準備，尤其需要會計人員根據企業的實際情況進行職業判斷并做出相應的會計處理。而目前，一方面會計人員對制度的依賴程度嚴重，缺乏自主理財和相應的職業判斷能力；另一方面由于準則、制度修訂比較頻繁，而會計人員培訓卻沒有跟上去，會計人員沒有足夠的時間消化和掌握這些新知識，致使會計準則在執行中碰到了一定的困難。

2資產減值中存在的問題及原因

2.1確認與計量難度較大

計提資產減值準備的關鍵是確定資產預期的未來經濟利益。我國采用的是經濟性標準，只要資產發生減值，即當資產可收回金額低于賬面價值時，就予以確認。然而，要合理確定各項資產的可收回金額有較大的難度。（1）我國目前資產信息、價格市場機制尚不健全，使資產減值準備的計提缺乏依據。（2）固定資產、無形資產入賬后，由于技術更新、市價下跌等原因，會發生價值貶損。對其確認和計量遠遠超出會計人員的專業能力，需多個部門協同認定，甚至需要企業外部的專業評估機構才能認定。不僅難度較大，而且時間往往滯后于會計信息披露時間。（3）應收款和對外投資的減值要根據債務企業和被投資企業財務狀況及持續經營狀況認定。這項工作就目前來說，在我國還很難做到。（4）企業會計制度規定資產減值準備要逐項確認和計量（應收款的壞賬準備雖然是按比例提取，但提取比例是在逐項分析可收回性的基礎上確定的）。企業資產的種類多，要對成千上萬種資產的可變現或可收回凈值逐一確認和計量，難度太大。

2.2計提被濫用

2.2.1計提資產減值準備成了上市公司操縱盈利的手段。上市公司利用“計提準備”操縱盈余的方式主要有：一是集中在某一年巨額計提準備，造成當年巨虧，來年可輕裝上陣，不提或少提準備，為利潤增長埋下伏筆。二是往年先多提資產減值準備，當年部分沖回，以調控盈余。三是不計提或少計提資產減值準備，虛增利潤。

2.2.2計提資產減值準備成了上市公司控股股東逃廢債務的手段。在2002年年報中，許多上市公司對控股股東的應收款、借款擔保等全額或大比例計提資產減值。產生這一問題的根源在于上市公司股權結構不合理。我國上市公司股權結構特殊，在非流通股中，國有企業占絕對控股地位，存在“一股獨大”現象，而“一股獨大”又帶來公司治理的內部人控制，大股東長期控制著上市公司的人財物。除此以外，上市公司對其他單位的欠款大比例計提壞賬準備，也有內外勾結逃廢債務的可能。

2.3外部監管難度大

2.3.1資產減值準備計提的公允性難以衡量。短期投資市價、存貨可變現凈值、長期投資可收回金額、應收款可收回金額、固定資產可收回金額等資料是企業確認和計量資產減值準備的基礎。其中“可變現凈值”、“可收回金額”在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷。依據相關的估計數據確定“可變現凈值”，存在較大的主觀性，其結果會因人而異。“可收回金額”中預計未來現金流量現值的確定需預計未來一定期間現金流入量和貼現率，更具有不確定性，資產減值準備計提彈性過大，使計提不僅缺乏衡量標準，而且缺乏制約手段。

2.3.2資產減值準備再確認缺乏權威性。客觀地講，企業外部人員對企業的資產性態、使用價值知之甚少。因此，注冊會計師、證券監督管理機關、審計機關等部門對企業確認的減值進行再確認缺乏權威性。

3對策與建議

3.1進一步健全信息、價格等市場機制。通過信息價格市場，利用現代信息技術定期公布有關資產的價格信息資料，為計提資產減值準備提供依據。

3.2切斷資產減值準備與公司考核評價指標之間的聯系，從而弱化上市公司利用計提資產減值準備操縱盈余的動機。首先，改進“八項準備”計入損益的做法，設置“資產減值損失”科目，集中反映計提的“八項準備”。其次，改進對上市公司的考核評價指標，以營業利潤作為考核公司盈利能力和經營成果的主要指標。這樣不僅可以防止上市公司利用計提資產減值準備調控利潤，還可以防止上市公司利用資產重組、地方政府越權減免所得稅及給予財政補貼等方式操縱盈余。

3.3在國有股不能上市流通、公司治理結構還沒有得到有效

改善之前，上市公司對大股東的欠款暫停計提壞賬準備。

3.4強化上市公司對相關信息的披露，提高信息的透明度。盡管有關法規中已明確要求，上市公司變更會計政策對本年度財務狀況及經營成果有重要影響的應予說明，但幾乎所有上市公司對大額計提（轉回）、不提（少提）資產減值準備的原因均未作詳細披露。建議監管部門對披露信息不足的公司，責令其對年報中給公司經營成果造成重大影響的會計處理予以充分詳細地說明，以限制其利潤操縱行為。

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