新準(zhǔn)則商業(yè)銀行影響

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這個春天最吸引會計人眼球的事件，當(dāng)然是新會計準(zhǔn)則的頒布。談及這場會計界的革命，就不能不提它對金融企業(yè)廣泛而深遠(yuǎn)的影響了。

新會計準(zhǔn)則是在向國際會計準(zhǔn)則靠攏背景下出臺的，吸收了國際會計準(zhǔn)則的成果，國際會計準(zhǔn)則對商業(yè)銀行的影響就是未來新準(zhǔn)則的影響。當(dāng)然，新會計準(zhǔn)則作為完整會計準(zhǔn)則體系，和我們以前的會計制度相比，對商業(yè)銀行的影響絕不僅僅是金融工具會計準(zhǔn)則的變化，而是會計理念的根本革新。會計不僅僅是核算和記錄，而是通過分析，真正反映企業(yè)價值。

對銀行業(yè)影響重大的新準(zhǔn)則有四項。即：金融工具列報和披露、金融工具確認(rèn)和計量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期保值。

對城市商業(yè)銀行的影響，將是全方位的，在此僅擇其要，就影響比較大的金融工具、表外或有項目并入表內(nèi)計量和列報、公允價值計量與資產(chǎn)減值測試等方面舉例簡要說明。

金融工具的影響

金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的分類是目前我國股份制改制的國有銀行、以及到境外上市的金融企業(yè)遇到的一個重要問題。從加強(qiáng)國際協(xié)調(diào)、降低上市成本和提高金融信息透明度看,現(xiàn)有金融企業(yè)會計制度已無法滿足商業(yè)銀行改革的需要。《規(guī)定》和新準(zhǔn)則在借鑒國際會計準(zhǔn)則做法,結(jié)合我國的實(shí)際情況的基礎(chǔ)上,對金融資產(chǎn)和金融負(fù)債作出了新的歸類。

金融資產(chǎn)分為四類,改變了現(xiàn)行金融企業(yè)會計制度中對投資采取長、短期分類核算的方法,有助于更清晰界定不同資產(chǎn)類型的投資和收益。首先,對于交易性金融資產(chǎn),需要在期末按公允價值(主要為市價)計量,而且報告期間公允價值的變動計入當(dāng)期損益。其次,對于持有到期投資,該類金融資產(chǎn)在期末是需要按成本計量的,但要進(jìn)行減值測試。新會計準(zhǔn)則對企業(yè)將某項金融資產(chǎn)劃分為此類作了較嚴(yán)格的限制,目的是防范企業(yè)實(shí)際操作中可能出現(xiàn)的主觀隨意性,以調(diào)節(jié)盈虧。第三,對于貸款和應(yīng)收款項,該類金融資產(chǎn)在期末也要按成本計量,并進(jìn)行減值測試。第四,可供出售的金融資產(chǎn)，新準(zhǔn)則要求企業(yè)需按公允價值對其進(jìn)行后續(xù)計量,公允價值變動計入權(quán)益。也就是說,這類金融資產(chǎn)在會計期間的價值變動不直接影響利潤。

金融負(fù)債分為交易性金融負(fù)債和其他金融負(fù)債兩類,第一類交易性金融負(fù)債,如企業(yè)為短期融資發(fā)行的、計劃于短期內(nèi)贖回證券。該類金融負(fù)債在期末應(yīng)按公允價值計量,報告期間公允價值的變動計入當(dāng)期損益。第二類,其他金融負(fù)債。該類金融負(fù)債期末按成本計量。

衍生金融工具納入表內(nèi)核算采用公允價值計量。衍生工具通常包括期貨合同、遠(yuǎn)期合同、互換和期權(quán)。新準(zhǔn)則明確要求金融企業(yè)將衍生金融工具納入表內(nèi)核算,而不是僅在表外披露；同時要求在會計期末采用公允價值計量衍生金融工具,以便及時反映交易的盈虧狀況。

金融資產(chǎn)減值采取未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法的影響。現(xiàn)行會計制度對金融資產(chǎn)減值有規(guī)定,但相對于國際會計準(zhǔn)則的要求而言顯得有些“粗放”,從而也成為國有銀行股份制改革中另一個重要問題。金融資產(chǎn)與其他資產(chǎn)的區(qū)別在于其承受著較大的金融風(fēng)險。因此,對金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)和計量,國際通行的做法是未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法。

相對于我國商業(yè)銀行目前采用的計提貸款損失準(zhǔn)備“五級分類法”,未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法計算的減值損失比較準(zhǔn)確,更能反映貸款的真實(shí)價值。在歐洲未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法已開始取代五級分類法，這對近年才熟悉五級分類法應(yīng)用的城市商業(yè)銀行貸款風(fēng)險管理又帶來了新的挑戰(zhàn)。

從理論上講，新準(zhǔn)則有關(guān)金融資產(chǎn)、金融負(fù)債的規(guī)范無疑對我國銀行業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展具有很好的促進(jìn)作用，顯得更為科學(xué)先進(jìn)。但也正是因為金融資產(chǎn)減值測試和負(fù)債期末計價變動進(jìn)入損益，對中小銀行影響巨大，原因主要是資產(chǎn)質(zhì)量普遍不盡如人意，貸款不良率高于平均水平，也遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于不良率5％監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)。而且，即使五級分類，仍然沒有反映出真實(shí)的資產(chǎn)質(zhì)量。資產(chǎn)質(zhì)量是我國銀行的軟肋，而應(yīng)用新會計準(zhǔn)則將使資產(chǎn)質(zhì)量不高影響發(fā)展的矛盾變得更為突出。

表外項目的影響

城市商業(yè)銀行在表外核算項目主要包括承兌匯票、貸款承諾、開出保函、貸款授信、抵押及質(zhì)押品等，按照新會計準(zhǔn)則金融工具和或有事項準(zhǔn)則，上述表外項目進(jìn)入表內(nèi)核算及披露。以一家中等規(guī)模（總資產(chǎn)150億元左右）城市商業(yè)銀行為例，上年末僅表外承兌匯票、貸款承諾、開出保函、對外授信總額近40億元，如并入表內(nèi)核算，對資產(chǎn)負(fù)債狀況有較大影響。

關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易披露的影響

對關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露，本單位之前的會計報告中未作過披露。按照新準(zhǔn)則，要對關(guān)聯(lián)方企業(yè)詳細(xì)情況進(jìn)行披露。本單位關(guān)聯(lián)方主要是股東，關(guān)聯(lián)方交易類型主要是向股東發(fā)放貸款。這種形式的關(guān)聯(lián)方交易在城市商業(yè)銀行中較為普遍。銀監(jiān)局對關(guān)聯(lián)方交易有嚴(yán)格要求，但在會計報告中披露未做出強(qiáng)制性要求，新準(zhǔn)則實(shí)施后強(qiáng)制要求在財務(wù)報告中披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易，也將產(chǎn)生一定影響。

合并報表的影響

按照合并財務(wù)報表準(zhǔn)則，對擁有控制權(quán)的附屬企業(yè)應(yīng)當(dāng)編制合并會計報表。目前城市商業(yè)銀行設(shè)立的資產(chǎn)管理公司及其它各類企業(yè)（包括三產(chǎn)公司），由于不屬于同一行業(yè)，目前沒有強(qiáng)制要求編制合并報表。按照新準(zhǔn)則，如果要求金融企業(yè)將金融業(yè)以外的所有控制子公司合并編制會計報表，對母公司將影響很大。