會(huì)計(jì)期間發(fā)展的審計(jì)思考

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截止期測(cè)試是在實(shí)質(zhì)性測(cè)試中對(duì)接近資產(chǎn)負(fù)債表日的交易是否記入適當(dāng)?shù)?a href="http://www.pogame.cn/lunwen/kjsjlw/kjsjlwsec/201105/709736.html" target="_blank">會(huì)計(jì)期間進(jìn)行的審計(jì)，它的目標(biāo)是確定交易是否記入恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間。截止期測(cè)試是審計(jì)實(shí)務(wù)中常用的審計(jì)技術(shù)，并被廣泛地應(yīng)用在貨幣資金、往來款項(xiàng)、存貨等會(huì)計(jì)報(bào)表賬戶的審計(jì)中。該種方法在銷售收入審計(jì)中的應(yīng)用更為典型。由于被審計(jì)單位情況各不相同，經(jīng)營(yíng)責(zé)任者的意圖也不一定相同，有的經(jīng)營(yíng)者為了撈取榮譽(yù)，想辦法完成經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)目標(biāo)和承包指標(biāo)，或者為了取得銀行信貸，獲得減免稅待遇，可能會(huì)高估收入；有的經(jīng)營(yíng)者想以豐補(bǔ)歉，留有余地，可能會(huì)低估收入。在銷售收入審計(jì)實(shí)務(wù)中應(yīng)用截止期測(cè)試是一種有效地防止企業(yè)高估或低估收入的審計(jì)方法。

我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)合理確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入的實(shí)現(xiàn)，并將已實(shí)現(xiàn)的收入按時(shí)入賬。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在發(fā)出商品，提供勞務(wù)，同時(shí)收訖價(jià)款或者取得索取價(jià)款的憑據(jù)時(shí)，確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入。”根據(jù)這一原則，審計(jì)人員應(yīng)注意把握與銷售收入有密切聯(lián)系的三個(gè)日期：一是銷售發(fā)票開具日期；二是存貨發(fā)出日期；三是記賬日期。這里的記賬日期是指被審計(jì)單位確認(rèn)銷售收入實(shí)現(xiàn)，并將該筆業(yè)務(wù)記入銷售收入的日期。審計(jì)人員在檢查三者是否歸屬適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間是對(duì)銷售收入截止期測(cè)試的關(guān)鍵，要緊緊圍繞這三個(gè)重要日期選擇以下三條審計(jì)途徑實(shí)施銷售收入截止期審計(jì)。

第一條途徑是以會(huì)計(jì)賬簿為起點(diǎn)。從銷售收入明細(xì)賬截止日期前后抽取若干筆金額較大的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)追查至記賬憑證，檢查所附發(fā)票、發(fā)貨憑證是否在同一期開具，是否應(yīng)在本期確認(rèn)收入，有無有意提前確認(rèn)收入的情況。該種方法比較直觀，易于操作，可以有效地防止企業(yè)高估收入。但其缺點(diǎn)是不容易發(fā)現(xiàn)漏記收入或有意拖延至下期的收入。在利用這一途徑進(jìn)行審計(jì)時(shí)應(yīng)注意以下幾種情況：

1．在采用托收承付、預(yù)收款銷售方式下有無未曾發(fā)貨卻已將銷貨業(yè)務(wù)計(jì)入收入的情況。審計(jì)人員可以從銷售收入明細(xì)賬中抽取幾筆分錄，追查有無發(fā)運(yùn)憑證及其他佐證憑證，借以查明有無事實(shí)上沒有發(fā)貨卻已登記入賬的銷售業(yè)務(wù)。

2．有無重復(fù)入賬的情況，審計(jì)人員可以通過復(fù)核企業(yè)為防止重復(fù)編號(hào)而設(shè)置的有序號(hào)的銷貨交易記錄清單加以核定。

3．向虛構(gòu)的顧客發(fā)貨并作為銷貨業(yè)務(wù)登記入賬的情況。發(fā)生這種錯(cuò)誤一般只在登記銷貨的會(huì)計(jì)人員同時(shí)又兼任批準(zhǔn)發(fā)貨職能時(shí)才會(huì)發(fā)生。審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)審查被審計(jì)單位內(nèi)控制度是否存在上述缺陷，檢查銷售收入明細(xì)賬與銷貨分錄對(duì)應(yīng)的銷貨單，是否有審批手續(xù)，是否向虛構(gòu)的顧客發(fā)貨。

第二條途徑是以銷售發(fā)票為起點(diǎn)。檢查截止日期前后若干天的發(fā)票存根，追查至銷售收入明細(xì)賬和發(fā)貨存根，以查明被審計(jì)單位是否確已發(fā)貨并記入恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間。這種方法可以有效地發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位是否低估收入，但其缺點(diǎn)是比較費(fèi)時(shí)費(fèi)力。在審查時(shí)，應(yīng)注意以下兩點(diǎn)。

L．相應(yīng)的發(fā)運(yùn)憑證是否齊全，有無本期內(nèi)已作收入而下期期初又用紅字沖回，并且無發(fā)貨、收貨記錄，以此來調(diào)節(jié)利潤(rùn)的情況。

2．被審計(jì)單位發(fā)貨憑證和發(fā)票是否已全部提供，有無隱瞞憑證，憑證領(lǐng)購制度是否健全，有無設(shè)立賬外賬情況。

第三條途徑是以發(fā)運(yùn)憑證為起點(diǎn)。檢查截止日期前后若干天發(fā)運(yùn)憑證存根，追查至銷售明細(xì)賬，確定是否開具發(fā)票并記入恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間，是否將應(yīng)該記入本期的收入有意不記賬，以此來調(diào)節(jié)會(huì)計(jì)期前后利潤(rùn)。這種方法可以有效地防止企業(yè)低估收入。在運(yùn)用這一途徑審計(jì)時(shí)應(yīng)注意以下幾種情況：

1．附有銷售退回條件的商品銷售，指購買方依照有關(guān)協(xié)議有權(quán)退貨的銷售。在這種銷售方式下，應(yīng)在購買方正式接受商品時(shí)，或退貨期滿時(shí)確認(rèn)收入。對(duì)于尚未確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入的發(fā)出商品，審計(jì)人員應(yīng)審查企業(yè)是否設(shè)置“發(fā)出商品”科目，核算發(fā)出商品的實(shí)際成本，待實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)收入，結(jié)轉(zhuǎn)營(yíng)業(yè)成本時(shí)，再?zèng)_減“發(fā)出商品”科目所記錄的實(shí)際成本。

2．委托商品，指委托方委托受托方代受商品的銷售方式。在這種銷售方式下，發(fā)出商品時(shí)不能確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入，對(duì)于尚未確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入發(fā)出的委托代銷商品，應(yīng)審查企業(yè)是否設(shè)置“委托代銷商品”科目，核算發(fā)出商品的成本，待收到受托方的代銷清單時(shí)再確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入。

3．分期預(yù)收款銷售，指購買方在商品尚未收到前按合同約定分期付款，銷售方在收到最后一次付款時(shí)才交貨的銷售方式。審計(jì)人員在審計(jì)時(shí)應(yīng)注意，企業(yè)采用這種方式結(jié)算時(shí)，是否將預(yù)收的貨款作為一項(xiàng)負(fù)債，待交款時(shí)再確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入。

4．定貨銷售，指企業(yè)已收到全部或部分貨款而庫存沒有現(xiàn)貨，需要制造出產(chǎn)品后才能將商品交付購買方的銷售方式。在這種銷售方式下，企業(yè)應(yīng)將預(yù)收的貨款確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債，待商品交付給購買方時(shí)確認(rèn)為營(yíng)業(yè)收入。

5．分期收款銷售，指商品已經(jīng)交付、貨款分期收回的銷售方式。審計(jì)人員在審計(jì)時(shí)應(yīng)注意在這種銷售方式下，企業(yè)是否按合同約定的收款日期分期確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入。

以上銷售收入截止期測(cè)試的三條途徑在應(yīng)用當(dāng)中并不是孤立的，審計(jì)人員要根據(jù)被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)者的意圖以及在審計(jì)中獲取的信息，合理運(yùn)用審計(jì)專業(yè)判斷，可以有選擇地使用或同時(shí)使用。目的是為了提高工作效率，有效地防止企業(yè)高估或低估銷售收入，客觀地分析、評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。