國際房地產稅收管理

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一、房地產稅稅制要素的國際比較

(一)課稅對象

通常房地產稅的課稅對象包括所有的房地產。有時，不同的房地產會受到不同的對待。有的國家將房地產按其用途分為住宅用、商業用(非住宅用)，如英國、芬蘭、荷蘭，有的還進一步分為工業用(生產用)及農用等，如加拿大、新西蘭、澳大利亞。有的國家將房地產按其地理位置分為農村、郊區和城市房地產，如阿根廷、西班牙。有的國家只對土地征稅，有些國家只對建筑物征稅，但大多數國家既對土地也對建筑物征稅，而且通常合在一起征收，如美國、加拿大、菲律賓、英國、德國等。也有少數地區和國家對土地和建筑物分開征收，分設稅種，如香港的差餉稅不包括土地，對土地單獨征收地租稅，臺灣地區設立地價稅和房屋稅。由于各國的房地產稅內涵有所不同，因此名稱有所不同。

(二)稅率

不同國家之間地方政府決定房地產稅率的自由程度差異很大。有的國家和地區由中央政府統一決定，如韓國、新加坡、香港地區。有的國家則完全由地方自行制定，如美國、加拿大、新西蘭、芬蘭等。有的國家由地方制定但接受國家最高稅率限制，如馬來西亞、菲律賓，西班牙等。馬來西亞限制為不超過年度房地產價值的35%或改良價值的5%，菲律賓限制為省、市或地方分別不超過評估價值的1%、2%，西班牙則根據相關條件分別對城市和農村限定最高稅率。有的國家則將稅率限定在一定的范圍內，如阿根廷、丹麥。阿根廷規定稅率為地籍價值的0.06%～2%之間，丹麥為土地價值的1.6%～3.4%之間，澳大利亞的大多數地區傾向于未改良土地價值的1%～1.97%之間。還有的國家由中央制訂基準稅率，地方決定變動乘數，如德國、奧地利。德國為地方決定300%～600%的乘數，奧地利為地方決定不超過500%的乘數。從稅率形式看，大部分國家采用比例稅率，如新加坡和我國香港地區實行統一的單一比例稅率，新加坡為10%，香港地區為應納稅價值的5%。也有國家采用超額累進稅率，如塞浦路斯。還有的采用定額稅率，如新西蘭。有的國家針對不同類型房產分別采用不同形式的稅率，如韓國對住宅性房屋按超額累進稅率征收，對高爾夫球場、高級娛樂場所等按比例稅率征收；英國對經營性房地產采用比例稅率，對住宅性房地產采用分等級征收定額稅的辦法。

許多國家和地區根據房屋用途、房屋地理位置、住房價值、房屋種類的不同采用差別比例稅率。

(三)評估依據及辦法

各國對如何計量房地產的課稅對象，基本上可以分為從價計征和從量計征。

從價計征又可以區分為按資本價值和按年值價值兩種。資本價值中單純只按土地計量(包括對特定土地進行開發的計量，如道路鋪設等)，而不包括地面附著房產價值的，又稱為土地價值，是資本價值的一種特例。資本價值以房地產市場價格為基礎進行評估，市場價值的取得通常有比較銷售法、折舊成本法、收入法。年值價值以房地產的租金收益作為房地產的計稅依據。租金指房地產的名義租金或預期租金，而非指實際租金收益。

目前，世界上大多數國家計量房地產都采用從價計征方式，尤其是按資本價值體系征收，如美國、加拿大、馬來西亞、菲律賓等國。從歷史角度看，年值體系受英國稅制影響，迄今為止，許多前英國殖民地仍在依照年值體系征收房地產稅，如英國、香港地區、澳大利亞、新西蘭等國家和地區。不過，由于租金難以精確評估，包括英國在內的一些國家也逐步采取了資本價值與年值價值相結合的方式。

除從價計征外，有少數國家對房地產采用從量計征方式(按土地或建筑物面積)。從量計征簡便易行，稅額確實，但隨著經濟的發展和級差地租的擴大，如果再按面積計征，就會有失公平。

從各國房地產稅的情況看，地方政府負責評估比中央或區域初構負責詡古的要多。除香港地區、韓國、新加坡、塞浦路斯、英國外，大都由地方政府進行評估。公平而有效的房地產稅不僅要求有最初的房地產評估機制，而目要定期對房地產變化情況.進行重新評估。各國對房地產進行重新評估的頻率有很大差異。重估間隔期主要是法律E規定的，但在實際操作中往往被延誤，如德國雖規定每6年重估一次，但實際上自1994年以來就沒有重估過。從評估的辦法來看，按資本價值征收房地產稅的國家，大都以市場價值為基準，有的評估價值與市場價值相接近，如加拿大、新西蘭、菲律賓等國家。有的為市場價值的一定百分比，如阿根廷，房士也產的評估價值通常在市場價值的40%～60%之間。美國則由地方對不同的房地產按不同的市場價值比例確定評估價值，每年依據地方政府支出的需要而倒推確定。奧地利則遠遠低于房地產的市場價格。按租金價值征收房地產稅的國家和地區，一般按預期獲得的市場租金收益確定評估價值，如新加坡、香港地區。在英國，住宅性房地產按市場銷售價評估，對非住宅性房屋則分8類進行評估，由地方評估員評定租金價值，地方政府還要確定—定的乘數，等等。

(四)免征范圍

在免征范圍的規定上各國有所不同，但也有一些共同的判斷，如政府所有的房地產都免于征收。其他被免征的有大學、教會、公墓.公立醫院、慈善機構、公共道路、公園、圖書館、使館等所擁有的房地產。有些國家，農業用地與主要住所也可免征。

閑置房地產在世界各國有完全不同的政策措施，存在優惠和懲罰兩種政策傾向。采取優惠政策的，一般是以租金收益為計稅依據的國家，因為在該種計稅依據下，納稅義務人一般是房地產的使用人，并且根據房地產的實際用途進行評估。而對于土地資源不豐富。要努力提高土地利用效率的國家.則對閑置房地產征收懲罰性稅收，如在菲律賓閑置土地需要向省或地方額外繳納不超過評估價值5%的閑置土地稅。

二、思考與借鑒

從比較的情況看，各國房地產稅改革的趨勢表現為：1.將課稅對象分為住宅用、商用、工業用和農用等。2.稅率傾向于采用比例稅率，并與課稅對象分類相一致，實行差別比例稅率。3.評估依據更多地采用資本價值體系。4.免征范圍基本上集中于政府用地、公共事業用地和農用地，對低收入的個人住宅性房產免征或提供折扣。

根據國外征收房地產稅的經驗，結合我國實際.筆者對我國房地產稅改革提出以下幾點建議：

第一，對土地和房產合并征收房地產稅。我國現行的房產稅和城鎮土地使用稅是兩個獨立的稅種，分別課征。在今后的改革中，是繼續分開課征，還是合并征收？學術界意見不一。從理論上講，因為土地是稀缺資源，所以對土地實行不同于房產的稅率，有利于提高土地的開發利用。提高單位面積土地投資效率，實現土地的潛在價值。但從具體實踐來看，把土地改良與建筑納入到統一的房地產稅中，與僅僅對土地征稅或對土地與房產實行差別征稅相比，能夠降低房地產稅的名義稅率，便于各方接受和征管。筆者主張土地和房產合并征收后，將房地產按住宅性房屋和非住宅性房屋及其他進行分類，對非住宅性房產的課稅要重于住宅性房產。由于我國處于農村城鎮化的發展時期，嚴格區分農村和城鎮有很大困難。因此筆者不主張將房地產按農村、郊區和城市房地產進行分類。關于農民住房，可以通過免征額來解決。

第二，在稅率的制定上，給予地方一定的自主權。我國是一個幅員遼闊的國家.各地經濟發展情況又極其不均衡。因此，稅率的制定.有兩種可供參考：一是地方各自制定稅率，由中央作最高最低限制；另一個是中央制定標準稅率，地方可以決定一定比例的乘數，并由中央限定范圍。在稅率形式上，各地制定國家允許范圍內的差別比例稅率較為合適。

第三，以房地產的評估價值作為計稅依據。我國現行房產稅的計稅依據有兩種：一是采用房屋原值，另一是采用租金價值。而城鎮土地使用稅采用的是納稅人實際占用的土地面積為計稅依據。有研究表明.各國房地產計稅依據的選擇很大程度上出于社會和政治的考慮。因此，在決定我國房地產稅的計稅依據時，既要考慮時代性，又應重視我國的地域性。從我國開征房地產稅的初衷和實際可操作性看，以房地產的評估價值作為計稅依據比較合適。在這種計稅依據下，對土地和房屋建筑統一征稅但分別評估。

第四、對國家和政府的房地產，公益事業的房地產施行免征。對居民自住用房地產，應給予什么樣的優惠，是稅率優惠，還是免征額優惠？筆者認為，給予免征額額優惠比較合適。因為和諧社會的目標，就是要惠顧低收入者和農民。那么房地產稅就應對這些低收入房地產所得者，通過給予免征額，達到基本免稅的目的，對于農林用地，現行政策的免稅應繼續執行，關于閑置房地產，按我國目前的政策目標，則應征收懲罰性房地產稅，對除住宅以外所擁有的多套房屋，也應如此。