當前企業(yè)股權投資的新會計制度處理研究論文
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論文摘要：長期股權投資的會計處理涉及到初始投資成本計量、以及成本法、權益法的核算。作者依據新的企業(yè)會計準則對長期股權投資的會計處理進行了闡述。
財政部于2006年了新的企業(yè)會計準則和審計準則體系，其中新會計準則已于2007年在上市公司中執(zhí)行，其他企業(yè)鼓勵執(zhí)行。本文就長期股權投資在實際工作中的會計處理作出分析。
長期股權投資的范圍及對象
長期股權投資是指能夠取得并意圖長期持有被投資單位股份的投資。包括股票投資和其他股權投資。
股票投資是指企業(yè)以購買股票的方式對其他企業(yè)所進行的投資。企業(yè)購買并持有某股份有限公司的股票后，即成為該公司的股東。投資企業(yè)有權參與被投資企業(yè)的經營管理，并根據股份有限公司經營的好壞，按持有股份的比例分享利潤、分擔虧損，如果股份有限公司破產，投資企業(yè)（股東）不但分不到紅利，而且有可能失去入股的本金。因此，與債券投資比，股票投資具有風險大、責權利較大、獲取經濟利益較多等特點。
其他股權投資是指除去股票投資以外具有股權性質的投資，一般是指企業(yè)直接將現(xiàn)金、實物或無形資產等投資于其他企業(yè)，取得股權的一種投資。其他股權投資是一種直接投資，在我國主要是指聯(lián)營投資。進行其他股權投資的企業(yè)，資產一經投出，除聯(lián)營期滿或由于特殊原因聯(lián)營企業(yè)解散外，一般不得抽回投資，投資企業(yè)根據被投資企業(yè)經營的好壞，按其投資比例分享利潤或分擔虧損，其他投資與股票投資一樣，也是一種權益性投資。
長期股權投資的初始計量
同一控制下的企業(yè)合并。合并方以支付現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始成本。合并方發(fā)行權益性證券作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始成本。
非同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方在購買日應按照《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》確定的合并成本作為長期股權投資的初始投資成本。
以支付現(xiàn)金取得的長期股權投資。初始投資成本=實際支付的購買價款(包括支付的稅金、手續(xù)費等相關費用)。如果實際支付的價款中包含已宣告而尚未領取的現(xiàn)金股利，初始投資成本=實際支付的全部價款-已宣告而尚未領取的現(xiàn)金股利（注：企業(yè)為取得長期股權投資所發(fā)生的評估、審計、咨詢等費用，不構成初始投資成本）。
以發(fā)行權益性證券取得的長期股權投資。初始投資成本=發(fā)行權益性證券的公允價值。
投資者投入的長期股權投資。初始投資成本=換出資產的賬面價值+應支付的相關稅費。
以非貨幣性交易換入的長期股權投資。初始投資成本=換出資產的賬面價值+應支付的相關稅費。
企業(yè)接受的債務人以非現(xiàn)金資產抵償債務方式取得的長期股權投資，或以應收款項換入的長期股權投資。初始投資成本=應收債權的賬面價值+應支付的相關稅費。
收到補價的企業(yè)初始投資成本=應收債權的賬面價值-收到的補價+應支付的相關稅費。
支付補價的企業(yè)初始投資成本=應收債權的賬面價值+支付的補價+應支付的相關稅費。
取得投資后初始投資成本的再確定。一般應按取得時的初始投資成本計量。
長期股權投資的會計處理方法
（一）長期股權投資的成本法
成本法是指投資以取得投資成本計價的方法。企業(yè)持有的長期股權投資，在下列情況下應采用成本法核算：投資企業(yè)能夠對被投資企業(yè)實施控制；投資企業(yè)對被投資企業(yè)不具有共同控制或重大影響。并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資；被投資企業(yè)在嚴格的限制條件下經營，其向投資企業(yè)轉移資金的能力受到限制。
成本法的會計處理：
1.購入長期股票時：借：長期股權投資——××企業(yè)，借：應收股利，貸：銀行存款。
2.收到購買時含有的股利時：借：銀行存款，貸：應收股利。
3.收到被投資企業(yè)分配投資前的利潤：借：銀行存款或應收股利，貸：長期股權投資——××企業(yè)。
4.收到被投資企業(yè)分配投資年度的利潤：
計算公式：A.投資企業(yè)投資年度應享有的投資收益=投資當年被投資企業(yè)實現(xiàn)的利潤×投資企業(yè)持股比例×(當年投資持有份÷全年月份)；B.應沖減初始投資成本的金額=投資當年被投資企業(yè)實現(xiàn)的利潤或現(xiàn)金股利×投資企業(yè)持股比例-投資企業(yè)投資年度應享有的投資收益。
會計處理：借：銀行存款或應收股利（A+B），貸：投資收益（A），貸：長期股權投資——××企業(yè)（B）。
5.收到投資年度以后的利潤或現(xiàn)金股利：計算公式：A.應沖減初始投資成本的金額=（投資后至本年末止被投資企業(yè)累積分派的利潤或現(xiàn)金股利-投資后至上年末止被投資企業(yè)累積實現(xiàn)的損益）×投資企業(yè)的持股比例-投資企業(yè)的持股比例-投資企業(yè)已沖減的初始投資成本；B.應確認的投資收益=投資企業(yè)當年獲得的利潤或現(xiàn)金股利-應沖減初始投資成本的金額。
會計處理：借：銀行存款或應收股利，借或貸：長期股權投資——××企業(yè)（A），貸：投資收益（B）。
注：A為正數(shù)記貸方，A為負數(shù)記借方。
（二）長期股權投資的權益法
權益法是指投資最初以投資成本計價，以后根據投資企業(yè)享有被投資企業(yè)所有者權益份額的變動對投資的賬面價值進行調整的方法。投資企業(yè)具有共同控制或重大影響的長期股權投資應采用權益法核算，一般來說，企業(yè)對其他單位的投資占該公司有表決權資本總額的20%或20%以上但低于50%，或雖投資不足20%但有重大影響時，應采用權益法核算。
權益法的會計處理：
1.取得長期股權投資時：借：長期股權投資——××企業(yè)（投資成本），貸：銀行存款等有關科目。
注：長期股權投資的初始成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始成本，直接確認為商譽；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，其差額應當計入當期損益，即計入“投資收益”賬戶，同時調整長期股權投資的成本。
2.被投資企業(yè)實現(xiàn)凈損益：屬于被投資企業(yè)當年的凈利潤而影響的所有者權益的變動，按持股比例計算應享有的份額。
借：長期股權投資——××企業(yè)（損益調整），貸：投資收益。
屬于被投資企業(yè)當年發(fā)生的凈虧損而引起的所有者權益的變動，按持股比例計算應承擔的份額。
借：投資收益，貸：長期股權投資——××企業(yè)（損益調整）。
3.因被投資企業(yè)接受捐贈資產、增資擴股、撥款轉入其資本公積等原因所引起的所有者權益的變動，投資企業(yè)應按持股比例計算應享份額。
借：長期股權投資——××企業(yè)（股權投資準備），貸：資本公積——股權投資準備。
（三）長期股權投資成本法與權益法的轉換
權益法轉為成本法。當投資企業(yè)承包由于股份使其對被投資企業(yè)的持股比例下降，或其他原因對被投資企業(yè)不再具有共同控制或重大影響時，并且在市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，應由權益法改為成本法核算。投資企業(yè)應在中止權益法時，按權益法下的長期股權投資的賬面價值作為成本法下長期股權投資的初始投資成本。與該項投資有關的資本公積準備項目，不作任何處理。其后，被投資企業(yè)宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時，屬于應記入投資賬面價值的部分（如原來在權益法下根據被投資企業(yè)當期實現(xiàn)的凈利潤按其持股比例計算的應享有的份額），作為新的投資成本的收回，沖減新的投資成本。
成本法轉為權益法。當投資企業(yè)由于追加投資使其對被投資企業(yè)的持股比例增加，或其他原因使投資企業(yè)具有共同控制或重大影響但不構成控制時，長期股權投資應由成本法改為權益法核算。投資企業(yè)應在中止成本法時，按長期股權投資的賬面價值作為新的初始投資成本，初始投資成本與應享有的被投資企業(yè)凈資產份額的差額作為商譽，該商譽不進行攤銷，但需要在會計期末進行減值測試。對與該項長期股權投資有關的資本公積準備項目，則不作任何處理。
（四）長期股權投資減值準備
按成本法核算、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資的減值。該類長期股權投資是否提取減值準備，應根據以下跡象判斷：影響被投資企業(yè)經營的政治或法律等環(huán)境的變化，而導致被投資企業(yè)出現(xiàn)巨額虧損；被投資企業(yè)提供的商品或勞務因產品過時或消費者偏好改變，使其市場份額減少甚至喪失，而導致被投資企業(yè)財務狀況和現(xiàn)金流量發(fā)生嚴重惡化；被投資企業(yè)所從事產業(yè)的生產技術或競爭者數(shù)量等發(fā)生變化，被投資企業(yè)已失去競爭能力，而導致財務狀況和現(xiàn)金流量發(fā)生嚴重惡化；被投資企業(yè)進行清理整頓、清算或出現(xiàn)其他不能持續(xù)經營的跡象。當企業(yè)持有的本類長期股權投資出現(xiàn)上述跡象之一者，即可視為該項投資已發(fā)生減值損失，可以計提減值準備。計提減值準備時，借：投資—收益，貸：長期股權投資減值準備。
其他情況的長期股權投資的減值。企業(yè)持有的長期投資是否發(fā)生了減值，是否計提減值準備，應根據一定的跡象及標準進行判斷。在實際工作中，應根據以下跡象加以判斷：市場價格持續(xù)2年低于賬面價值；該項投資暫停交易1年；被投資企業(yè)當年發(fā)生嚴重虧損；被投資企業(yè)持續(xù)2年發(fā)生虧損；被投資企業(yè)進行清理整頓、清算或出現(xiàn)其他不能持續(xù)經營的跡象。當企業(yè)持有的長期股權投資出現(xiàn)上述跡象之一者，即可視為該項投資已發(fā)生減值損失。可以計提減值準備。計提減值準備時，借：投資收益，貸：長期股權投資減值準備。
對采用權益法核算的企業(yè)如果涉及到商譽的，在計提減值準備時首先要調整商譽的價值，商譽價值減為零后再計提減值準備。計提減值準備時，借：投資收益，貸：長期股權投資減值準備。
（五）長期股權投資的處理
處理長期股權投資，應按實際收到的價款與長期股權投資賬面價值的差額，確認為當期損益。
會計處理：處置長期股權投資時，借：銀行存款，借：長期股投資減值準備，貸：長期股權投資——××企業(yè)（投資成本）—××企業(yè)（損益調整）——××企業(yè)（股權投資準備）。
貸或借：投資收益。
同時將計入資本公積準備項目的轉入投資收益：借：資本公積——股權投資準備，貸：投資收益。
參考文獻：
1.葛家澍，林志軍.2006中國新會計準則分析.復旦大學出版社，2006
2.李西文，祁均業(yè).新會計準則對上市公司信息質量的貢獻分析.北京青年報，2006.10.14
