管理會計創新

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一、管理會計研究視野拓展

傳統的管理會計主要研究企業內部的預測、決策、規劃控制及業績評價，旨在提高企業內部經濟效益，實現企業價值增值，其立足點是企業內部。

二十一世紀，管理會計所處的環境發生根本性變化，世界經濟一體化和信息技術的迅猛發展，導致經濟關系和經濟結構的改變，尤其在當今市場競爭異常激烈的情況下，企業對環境變化的敏感程度、反應能力及其適應程度從某種意義上講決定著企業的興衰，因此管理會計的視角必須由企業內部拓展到企業外部，關注宏觀環境的變化，研究判斷宏觀環境變化可能帶來的機遇與威脅，為管理決策提供多方位、多角度、多層次的信息。

二、管理會計研究主題和業績評價制度的轉變

自從二十世紀三十年代我國從西方引進管理會計至今，經過幾十年的發展，管理會計地研究和應用已取得了巨大的成就，它的發展大致可分為兩大階段：一是五十年代以前的執行性管理會計階段，該階段是以泰勒的管理理論為基礎，強調如何提高企業的工作效率和生產效率；二是五十年代以后的決策性管理會計階段，該階段是以現代管理科學理論為基礎，強調如何提高企業的經濟效益。這兩個階段，不論管理會計注重的是“效率”還是“效益”，其本質都是圍繞著企業價值增值，這一主題應該說是工業經濟時代的產物，是與這一歷史發展階段相適應的。

二十一世紀，人類已由工業經濟時代逐步過渡到知識經濟時代，世界經濟環境發生重大變化，企業價值增值已不是莊重要的問題，相反企業如何適應外部環境條件變化并能迅速做出反應卻顯祖日益重要，因為知識經濟時代是一個競爭的時代，企業能否在激烈的市場競爭中取勝，是企業成敗的關鍵。而企業的競爭優勢集中體現在企業核心能力的培植和再造，因此二十一世紀管理會計的主題已逐步從企業價值增值轉移到企業核心能力的培植。所謂核心能力是企業面對市場變化做出反應的能力，按美國管理學家Prahaslad和Hamel在《公司核心能力》中的解釋，認為核心能力是企業獨特的競爭優勢，能通過產品和服務給淚費者帶來獨特的價值和效益，這種能力會在企業的一系列產品或服務上表現出來，是任何其他企業難以模仿的。那么如何評價企業的核心能力呢？目前比較流行的觀點是采用美國二十世紀九十年代興起的綜合業績評價制度，該制度對傳統的以凈利潤或投資報酬串為主的經營業績評價進行了重大修訂，包括財務經營業績評價、為顧客提供產品或服務的業績評價、企業內部經營管理業績評價及企業學習、創新與成長的業績評價。該制度從上述四個方面全面評價企業經營業績，是一種長期的、可持續發展的評價制度，有助于衡量、培植企業的核心能力。而這四個方面的業績評價制度恰恰構成了21世紀管理會計的基本框架，現簡要說明之。

（一）財務經營業績評價

1．利潤：企業是一個以盈利為目的的組織，不論實施何種方案，采取什么手段，其最終的目的都是追求企業價值最大化，因此利潤依然是財務業績評價的指標之一。2．現金凈流量：眾所周知，利潤的計算是以權責發生制為基礎的，一個企業即使有足夠的會計利潤，如果沒有現金流量作保證，照樣不具備支付能力，償還不起債務的本金和利息，同樣存在破產的風險，故現金凈流量作為財務經營業績評價的第二個指標，用以彌補利潤指標的不足。又無形、間接效益評價；傳統的管理會計在進行方案評價時，只注重財務效益，追求直接材料和直接人工的節約。在知識經濟時代，企業間的競爭實質是人才的競爭，人才的知識優勢和創新精神是企業的生命，誰能占有人才，開發出獨創性的產品，誰就能占領市場，提高企業長遠的競爭能力，由此取得的效益，不僅包括直接效益，還包括間接效益和無形效益，這是傳統的財務效益所無法比擬的。因此二十一世紀投資方案的評價，應考慮包括無形效益、間接效益在內的全方位效益。間接效益指減少占地面積、保障勞動安全、改善生產條件等給企業帶來的效益；無形效益包括改進產品質量、提高生產彈性、提高顧客的滿意度、提高學習效果、提高整體競爭優勢等。這些措施雖然包含了部分不可量化的因素（如產品質量提高可透過廢品、次品率和修復、賠償成本的減少而顯示其效益，但由此帶來的市場占有率地提高、顧客滿意程度地提高及改善企業形象等而可能增加的效益就難于量化了），但在進行投資效益評價時，還是應該加以考慮的。（二）為顧客提供產品或服務的業績評價

一個企業要想保持穩定的財務業績，必須打出高質量的產品和提供優質的服務，因此企業應以產品或服務的質量為核心。二十一世紀的管理會計應研究下列問題：1．市場戰略對企業產生的影響。顧客是質量概念的核心，關注顧客就是關注市場及市場戰略，為顧客創造價值是現代管理會計的一個重要特征，一方面為顧客提供優質服務，給顧客留下良好的印象；另一方面通過降低顧客成本，提高顧客收益。與其相關的指標有市場份額、顧客留住率、顧客獲得享、顧客滿意度等。2．質量成本。在市場競爭日益激烈的今天，產品和服務的質量在一定程度上決定企業能否擴展產品的市場份額，提高產品質量，不僅可以出強企業的競爭能力，而且可以增加顧客對高質量、低成本產品和服務的需求，這是決定企業成敗的關鍵。3．產品生命周期。知識經濟時代，產品更新換代的速度很快，產品壽命周期日益縮短，研究產品的成本必須與產品的壽命周期聯系在一起。4．環境成本。知識經濟時代，不僅要追求對企業和顧客有意義的質量觀念，也要樹立社會效益觀念，具備環保意識。如果企業的產品不符合環保標準認證，則企業不可能獲得可持續發展的條件，因此環境成本的追蹤與分配、環境投資評估、環境業績評價、環境戰略的制定等在現做社會中顯得尤為重要。

（三）企業內部經營管理的業績評價

企業內部經營管理包括研究與開發效益、經營過程和售后服務過程。本世紀的管理會計應關注下列問題：1．企業研究與開發能力評估。對價值創造而言，研究開發是一個漫長而又重要的過程，企業必須發現和培育新市場、新顧客，研究開發新產品或新服務，使其打入新市場。與其相關的指標有新產品在銷售額中所占比重、專利產品在銷售額中所占比重、在競爭對手之前推出產品的能力、比原計劃提前推出新產品的能力、開發下一代新產品的時間等。2．作業成本管理會計。作業成本會計是以作業為核心，以成本動因為基礎的一種全新的成本計算方法。知識經濟時代，企業逐步由人工密集型向技術密集型轉化，產品成本結構中直接材料、直接人工的比例大大降低，而間接成本的比重大大提高，且這些間接成本已逐漸與產品的產量失去聯系，傳統的按產量或工時來分配間接成本的方法已經不能適應技術密集型企業成本計算的需要，用作業成本法代替傳統的成本計算方法勢在必行。

（四）企業學習、創新與成長的業績評價

企業是處于動態發展中的，只有在不斷學習和創新中，才能保持企業不斷成長的優勢。l．人力資源價值會計。二十一世紀，企業間的競爭已由原來的自然資源和資本資源的競爭轉向人力資源的競爭，人力資源的開發、利用和管理將是二十一世紀社會經濟發展的一個關鍵因素。與其相關的指標有：員工滿意程度、員工留住率、員工意見采納百分比、員工工作能力、員工勞動生產率、員工培訓與價值提升、員工素質等。2．行為會計。管理會計不是純技術性的，還涉及到人的價值觀念和行為取向問題，因此應注重研究行為會計在企業的應用，如引導、激勵有關人員的行為，在企業組織中發揮有效的作用等。3.激勵機制。企業要留住人才，必須建立一個良好的激勵機制，根據職工的工作業績給予相應的獎勵和報酬。

綜上所述，可見二十一世紀的管理會計主題應由企業價值增值轉變為企業核心能力的培植，而作為企業核心能力的業績評價體系應與未來管理會計的每一個研究領域相對應的，管理會計任重道遠。

三、管理會計研究方法的改革

我國目前管理會計的研究，理論方面研究較多，而實證研究較少，理論與實踐存在明顯的脫節現象。二十一世紀的管理會計研究方法，重點應轉移到實證研究和典型案例研究，這是國內外管理會計發展的方向。這就要求管理會計理論工作者必須深入企業，了解實際問題，進行現場觀察與計量，建立規范化的決策模型，一方面將理論研究成果用于實踐，接受實踐的檢驗；另一方面發現實踐中存在的問題，促進理論研究上一個新臺階。