審計(jì)質(zhì)量控制管理

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審計(jì)署審計(jì)質(zhì)量控制于2004年6月27日至7月16日赴加拿大進(jìn)行培訓(xùn)考察。請(qǐng)審計(jì)專(zhuān)家介紹了加拿大內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)有關(guān)審計(jì)體制、審計(jì)程序、審計(jì)方法、執(zhí)業(yè)資格、執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、執(zhí)業(yè)監(jiān)管等方面的基本情況以及審計(jì)質(zhì)量控制的一般要求；先后訪問(wèn)了渥太華市、多倫多市審計(jì)長(zhǎng)公署和安大略省審計(jì)長(zhǎng)公署，了解國(guó)家審計(jì)中保證審計(jì)質(zhì)量的一些具體做法；請(qǐng)安大略省證監(jiān)會(huì)和聯(lián)邦金融機(jī)構(gòu)監(jiān)管辦公室有關(guān)人員介紹了他們?nèi)绾伟l(fā)揮審計(jì)的作用，加強(qiáng)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的控制；還聽(tīng)取了著名的加拿大輪胎公司的內(nèi)部審計(jì)經(jīng)理介紹他們加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)控制，提高審計(jì)質(zhì)量的情況?，F(xiàn)將考察培訓(xùn)中了解到的有關(guān)情況和學(xué)習(xí)體會(huì)匯報(bào)如下：

一、加拿大的審計(jì)體制

加拿大的國(guó)體由議會(huì)、政府和司法三部分組成，公眾通過(guò)議會(huì)將權(quán)利和資源賦予政府，政府行使權(quán)力，利用資源，并向議會(huì)和公眾負(fù)責(zé)。對(duì)加拿大政府的審計(jì)既涉及國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)，也涉及內(nèi)部審計(jì)和公共會(huì)計(jì)師的審計(jì)，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)包括聯(lián)邦、省和市三級(jí)，相互之間是獨(dú)立的，沒(méi)有隸屬關(guān)系。

聯(lián)邦的審計(jì)機(jī)關(guān)稱(chēng)加拿大審計(jì)長(zhǎng)公署，隸屬于眾議院，總部設(shè)在渥太華，它完全獨(dú)立于政府，直接向議會(huì)負(fù)責(zé)。省級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)稱(chēng)XX省審計(jì)長(zhǎng)公署、市級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)稱(chēng)XX市審計(jì)長(zhǎng)公署，分別隸屬于省議會(huì)和市議會(huì)。例如：安大略省和多倫多市審計(jì)長(zhǎng)公署向同級(jí)議會(huì)負(fù)責(zé)，渥太華市也改革了過(guò)去既向市議會(huì)報(bào)告工作，又向市政府行政首長(zhǎng)報(bào)告工作的做法，自2003年開(kāi)始只對(duì)議會(huì)負(fù)責(zé)，完全獨(dú)立于政府管理層。

審計(jì)長(zhǎng)公署的內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置和職能劃分情況各不相同，安大略省審計(jì)長(zhǎng)公署由審計(jì)長(zhǎng)、副審計(jì)長(zhǎng)和7個(gè)部門(mén)組成，每個(gè)部門(mén)有2個(gè)部門(mén)經(jīng)理，每個(gè)部門(mén)負(fù)責(zé)審計(jì)若干個(gè)政府部門(mén)。多倫多市審計(jì)長(zhǎng)公署的組織結(jié)構(gòu)相比要復(fù)雜些，從上到下設(shè)有審計(jì)長(zhǎng)、主任、高級(jí)審計(jì)經(jīng)理、審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理和審計(jì)師等多個(gè)層次的職位。

立公眾和政府的有效責(zé)任關(guān)系這一最終目標(biāo)，以其特殊的地位，對(duì)政府的責(zé)任和業(yè)績(jī)作出獨(dú)立的評(píng)價(jià)和建議。這是其作為國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的主要責(zé)任。

加拿大各級(jí)政府同時(shí)還設(shè)有內(nèi)部審計(jì)部門(mén)，審計(jì)長(zhǎng)公署與政府內(nèi)審部門(mén)既各自獨(dú)立，又相互配合，共同負(fù)責(zé)監(jiān)督政府對(duì)公共財(cái)產(chǎn)的使用。作為內(nèi)部審計(jì)，要為政府加強(qiáng)管理，提高運(yùn)作效率服務(wù)，進(jìn)行合規(guī)審計(jì)、內(nèi)控審計(jì)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和咨詢(xún)服務(wù)等，審計(jì)長(zhǎng)公署履行為議會(huì)加強(qiáng)對(duì)政府監(jiān)督的職能，進(jìn)行績(jī)效審計(jì)、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)、舞弊審計(jì)、IT審計(jì)等，而不為政府管理層提供咨詢(xún)服務(wù)。對(duì)于政府的年度財(cái)務(wù)報(bào)表，有的是依法聘請(qǐng)獨(dú)立的公共會(huì)計(jì)師來(lái)審計(jì)，這項(xiàng)審計(jì)由審計(jì)長(zhǎng)公署負(fù)責(zé)管理和付費(fèi)，公共會(huì)計(jì)師直接向議會(huì)提交審計(jì)報(bào)告。

二、加強(qiáng)審計(jì)質(zhì)量控制的主要措施

由于兩國(guó)之間所處的審計(jì)環(huán)境不同，加拿大整個(gè)國(guó)家已建立起政府、企業(yè)和個(gè)人的信用制度，誠(chéng)信已成為衡量政府、企業(yè)和個(gè)人的重要標(biāo)準(zhǔn)，因此決定了加拿大國(guó)家審計(jì)的重點(diǎn)必然與我國(guó)國(guó)家審計(jì)的目標(biāo)和重點(diǎn)存在很大差異，加拿大審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)項(xiàng)目程序與我國(guó)基本相同，同樣分為規(guī)劃、實(shí)施和報(bào)告三個(gè)階段，但質(zhì)量控制的重點(diǎn)更多地在項(xiàng)目的“兩頭”，即規(guī)劃階段對(duì)審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)方案的控制以及報(bào)告階段對(duì)審計(jì)報(bào)告的形成和落實(shí)的控制，由此形成了自身明顯的質(zhì)量控制特點(diǎn)。

（一）以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為基礎(chǔ)制定科學(xué)的審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)方案

加拿大審計(jì)機(jī)關(guān)高度重視審計(jì)計(jì)劃的制定，通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)控制度的測(cè)評(píng)，進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，按照其風(fēng)險(xiǎn)大小確定審計(jì)的優(yōu)先順序，并據(jù)以制定中長(zhǎng)期審計(jì)計(jì)劃和年度審計(jì)計(jì)劃，以此作為審計(jì)質(zhì)量控制的基礎(chǔ)。

以渥太華市審計(jì)長(zhǎng)公署為例，由于市議會(huì)是三年一屆，所以審計(jì)計(jì)劃的制定也以三年為一個(gè)周期，但每年要進(jìn)行更新。制定計(jì)劃的過(guò)程包括：第一是對(duì)審計(jì)對(duì)象進(jìn)行確認(rèn)。第二是對(duì)每個(gè)審計(jì)對(duì)象進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，通過(guò)分析風(fēng)險(xiǎn)因素，加權(quán)打分、分類(lèi)來(lái)確定風(fēng)險(xiǎn)，并按風(fēng)險(xiǎn)大小排序列表。需要考慮的風(fēng)險(xiǎn)因素包括：是否為社會(huì)公眾特別關(guān)注；政治上是否很敏感；是否存在書(shū)面的潛在風(fēng)險(xiǎn)；法律責(zé)任規(guī)定被審計(jì)單位業(yè)務(wù)活動(dòng)的復(fù)雜程度，是否經(jīng)常有新的改變；是否很好地理解內(nèi)控結(jié)構(gòu)；資產(chǎn)的流動(dòng)情況，是否被正常使用；最近一次審計(jì)時(shí)間，如果間隔五年沒(méi)有審計(jì)，被認(rèn)為是高風(fēng)險(xiǎn)的；是否需要法律顧問(wèn)服務(wù)等等。第三是確定審計(jì)重點(diǎn)。過(guò)去三年，渥太華市由原來(lái)的12個(gè)行政區(qū)合并為6個(gè)，因此這三年重點(diǎn)是對(duì)政府機(jī)構(gòu)合并標(biāo)準(zhǔn)、合并后內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)。第四是收集相關(guān)信息，包括被審計(jì)單位的工作計(jì)劃、支出情況、預(yù)算情況及財(cái)務(wù)報(bào)表等。第五是與被審計(jì)單位的管理人員面談，詢(xún)問(wèn)他們對(duì)審計(jì)的需求，從而補(bǔ)充對(duì)被審計(jì)單位的認(rèn)識(shí)。第六是與副行政首長(zhǎng)討論，征求其對(duì)審計(jì)對(duì)象列表的意見(jiàn)。第七是按照風(fēng)險(xiǎn)排名從審計(jì)對(duì)象列表中選取被審計(jì)單位，起草審計(jì)計(jì)劃。第八是將審計(jì)計(jì)劃征求正副行政首長(zhǎng)的意見(jiàn)，進(jìn)一步調(diào)整、補(bǔ)充審計(jì)計(jì)劃。第九是將審計(jì)計(jì)劃報(bào)議會(huì)評(píng)審，先由議會(huì)審計(jì)委員會(huì)評(píng)估，再由議會(huì)批準(zhǔn)。

多倫多市審計(jì)長(zhǎng)公署的審計(jì)計(jì)劃分為三至五年的中長(zhǎng)期計(jì)劃和年度審計(jì)計(jì)劃。每年7至9月份編制年度審計(jì)計(jì)劃，10月份交由各部門(mén)交換意見(jiàn)，11月份交審計(jì)委員會(huì)審核，12月份交議會(huì)審批，下一年1月份出臺(tái)。年度審計(jì)計(jì)劃一般安排17-20個(gè)審計(jì)項(xiàng)目，在計(jì)劃中有20%是機(jī)動(dòng)時(shí)間。

對(duì)于審計(jì)計(jì)劃確定的每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目，在規(guī)劃階段要制定審計(jì)方案。以安大略省審計(jì)長(zhǎng)公署為例，審計(jì)方案要列出被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)、由誰(shuí)提出審計(jì)、審計(jì)的目標(biāo)、標(biāo)準(zhǔn)、方法等，審計(jì)方案經(jīng)副審計(jì)長(zhǎng)、審計(jì)長(zhǎng)審閱，審計(jì)長(zhǎng)批準(zhǔn)簽發(fā)。

（二）重點(diǎn)把好審計(jì)報(bào)告階段的質(zhì)量關(guān)

加拿大審計(jì)機(jī)關(guān)十分重視審計(jì)報(bào)告的編寫(xiě)，審計(jì)報(bào)告的編制內(nèi)容和要求與我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告基本相同。以渥太華市審計(jì)長(zhǎng)公署為例，他們的審計(jì)報(bào)告內(nèi)容大致包括：第一部分：背景介紹，即為何審計(jì)，如何審計(jì)，所依據(jù)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是什么，審計(jì)的目標(biāo)、范圍，審計(jì)所受的限制等；第二部分：總體評(píng)估，即審計(jì)報(bào)告摘要；第三部分：具體審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題和結(jié)果，包括審計(jì)發(fā)現(xiàn)了什么，為何很重要，被審計(jì)單位采取了哪些糾正措施，被審計(jì)單位管理層的反饋意見(jiàn)，審計(jì)建議等；第四部分：附件，更詳細(xì)的審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題內(nèi)容。

加拿大審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量要求是比較高的。據(jù)多倫多市審計(jì)長(zhǎng)公署介紹，他們平均每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目中約有40%的時(shí)間用于審計(jì)報(bào)告起草與審定，要求審計(jì)報(bào)告必須清晰、有意義、有重大問(wèn)題的結(jié)論，審計(jì)意見(jiàn)客觀公正、無(wú)偏見(jiàn)等。審計(jì)報(bào)告形成初稿后，不但審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理、高級(jí)審計(jì)經(jīng)理要審核，主任和審計(jì)長(zhǎng)也要復(fù)核。這是對(duì)審計(jì)報(bào)告質(zhì)量控制的第一個(gè)重要環(huán)節(jié)，主任復(fù)核的內(nèi)容包括：審計(jì)報(bào)告的邏輯性；審計(jì)證據(jù)的充分性；是否提出了相關(guān)建議；語(yǔ)言的通俗性；審計(jì)方案所規(guī)定的目標(biāo)是否實(shí)現(xiàn)。對(duì)審計(jì)報(bào)告質(zhì)量控制的第二個(gè)重要環(huán)節(jié)是將審計(jì)報(bào)告征求被審計(jì)單位意見(jiàn)，時(shí)間約為二周，同時(shí)需將被審計(jì)單位反饋意見(jiàn)列入審計(jì)報(bào)告。之后將審計(jì)報(bào)告交由行政秘書(shū)審核，由審計(jì)長(zhǎng)批準(zhǔn)簽發(fā)。最后將審計(jì)報(bào)告送交被審計(jì)單位和議會(huì)審計(jì)委員會(huì)。

渥太華市審計(jì)長(zhǎng)公署在審計(jì)報(bào)告形成過(guò)程中要由一位資深的質(zhì)量保證經(jīng)理專(zhuān)門(mén)來(lái)審核審計(jì)報(bào)告及相關(guān)的工作記錄和審計(jì)證據(jù)。安大略省審計(jì)長(zhǎng)公署則增加了類(lèi)似于我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)業(yè)務(wù)委員會(huì)或辦公會(huì)的評(píng)審制度，通過(guò)由各個(gè)部門(mén)有關(guān)人員組成評(píng)審組，對(duì)審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題進(jìn)行審核。非績(jī)效審計(jì)項(xiàng)目結(jié)束后，則由各部門(mén)之間進(jìn)行互查。

（三）加強(qiáng)審計(jì)后續(xù)調(diào)查和管理，跟蹤落實(shí)審計(jì)建議

審計(jì)后續(xù)調(diào)查和管理主要包括四個(gè)質(zhì)量控制點(diǎn)：一是建立審計(jì)報(bào)告所反映的問(wèn)題與其相關(guān)審計(jì)證據(jù)之間的索引聯(lián)系，便于檢索；二是發(fā)放被審計(jì)單位意見(jiàn)調(diào)查表，為了讓被審計(jì)單位充分發(fā)表意見(jiàn)，收回的調(diào)查表不反饋給審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理，而是直接送交高級(jí)審計(jì)經(jīng)理；三是對(duì)審計(jì)結(jié)果進(jìn)行跟蹤調(diào)查，要求被審計(jì)單位提交糾正方案，審計(jì)機(jī)關(guān)在小范圍內(nèi)再審計(jì)，檢查審計(jì)建議的落實(shí)情況；四是定期開(kāi)展同業(yè)互查。按照IIA的標(biāo)準(zhǔn)，每三年請(qǐng)其他審計(jì)機(jī)關(guān)來(lái)進(jìn)行一次同業(yè)互查。主要是針對(duì)已經(jīng)完成的審計(jì)項(xiàng)目，重點(diǎn)在程序方面的檢查，而不是實(shí)質(zhì)性的檢查，不影響審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)審計(jì)結(jié)果獨(dú)立承擔(dān)自己的責(zé)任。

（四）對(duì)現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)的質(zhì)量控制依賴(lài)于審計(jì)人員的素質(zhì)、執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和信息溝通

對(duì)審計(jì)人員現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)的質(zhì)量控制更多地依賴(lài)于專(zhuān)業(yè)資格認(rèn)證制度，同時(shí)輔以相關(guān)的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，使審計(jì)人員保持應(yīng)有的專(zhuān)業(yè)勝任能力，這是提高審計(jì)質(zhì)量的基礎(chǔ)。加拿大審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)認(rèn)證程度很高，實(shí)行統(tǒng)一的專(zhuān)業(yè)資格認(rèn)證制度，如要求審計(jì)人員必須具備特許會(huì)計(jì)師（CA），或者注冊(cè)會(huì)計(jì)師（CGA）、注冊(cè)管理師（CMA）等其中至少一項(xiàng)資格。審計(jì)機(jī)關(guān)要求審計(jì)人員每年都要參加一定時(shí)間的業(yè)務(wù)培訓(xùn)、學(xué)習(xí)，并鼓勵(lì)審計(jì)人員參加各種專(zhuān)業(yè)資格認(rèn)證考試，在考試費(fèi)用和時(shí)間上給予支持。