資產所得稅管理
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國家稅務總局于2002年3月1日頒布了《企業(yè)債務重組業(yè)務所得稅處理辦法》（以下簡稱《辦法》）。對于債務重組業(yè)務，會計上應按債務重組準則進行賬務處理，稅收上應按《辦法》規(guī)定的原則辦理。下面以非現(xiàn)金資產清償債務方式為例說明。
例：甲企業(yè)于2000年1月1日銷售給乙企業(yè)一批材料，價值400000元（包括應收取的增值稅），乙企業(yè)于2000年10月31日尚未支付貨款。由于乙企業(yè)發(fā)生財務困難，短期內不能支付貨款。經(jīng)與甲企業(yè)協(xié)商，甲企業(yè)同意乙企業(yè)以一批產品償還債務。該批產品的賬面價值250000元，公允價值300000元，公允價值等于計稅價。增值稅稅率為17％。甲企業(yè)對該項應收賬款提取壞賬準備20000元。假設債務重組過程中未發(fā)生相關稅費。
1.甲企業(yè)賬務處理：
借：原材料329000
應交稅金——應交增值稅（進項稅額）51000（300000×17％）
壞賬準備20000
貸：應收賬款400000
稅務處理：（1）《辦法》第四條規(guī)定，債務人以非現(xiàn)金資產清償債務，債權人取得的非現(xiàn)金資產，應當按照該有關資產的公允價值（包括與轉讓資產有關的稅費）確定其計稅成本，據(jù)以計算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產折舊費用、無形資產攤銷費用或者結轉商品銷售成本等。
原材料計稅成本是351000元（300000＋51000），而會計成本是329000元，因此應予本年或以后若干年度調減所得額為22000元（351000－329000）。
（2）《辦法》第六條規(guī)定，債務重組業(yè)務中債權人對債務人的讓步，包括以低于債務計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產償還債務等，債權人應當將重組債權的計稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產的公允價值之間的差額，確認為當期的債務重組損失，沖減應納稅所得。
這里重組債權的計稅成本是應收賬款與壞賬準備的差額，即為380000元，非現(xiàn)金資產公允價351000元，應調減應納稅所得額相當于債權人的債務重組損失是29000元。
綜上，甲企業(yè)合計應調減所得額合計是51000元。
甲企業(yè)領用該批原材料生產的產品，最終應減去29000元差異額來確定甲企業(yè)產成品計稅成本。在實際操作中，對于既有已銷產品，又有庫存產成品的情況，在年終申報企業(yè)所得稅時，應按“比例分攤法”計算調整當期應納稅所得額。如果甲企業(yè)是商業(yè)企業(yè)，換回的庫存商品用于直接對外銷售，則可以按照已銷商品占該批商品的比例調整應納稅所得。納稅人應當按照債務重組換入存貨的品種（或類型）、數(shù)量、會計成本、計稅成本、領用、銷售時間等項目進行備查登記，為年終準確辦理企業(yè)所得稅納稅申報奠定基礎。在實際操作中，為簡便起見，對于存貨計稅成本與會計成本之間的差額，也可以一次性調整，而無需按“比例分攤法”計算。
2.乙企業(yè)賬務處理：
借：應付賬款400000
貸：產成品250000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）51000（300000×17％）
資本公積——其他資本公積99000
稅務處理：《辦法》第四條規(guī)定，債務人以非現(xiàn)金資產清償債務，除企業(yè)改組或者清算另有規(guī)定外，應當分解為按公允價值轉讓非現(xiàn)金資產，再以非現(xiàn)金資產公允價值相當?shù)慕痤~償還債務兩項經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理，債務人應當確認有關資產的轉讓所得或損失。
《辦法》第六條規(guī)定，債務重組業(yè)務中債權人對債務人的讓步，包括以低于債務計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產償還債務等，債務人應當將重組債務的計稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產的公允價值（包括與轉讓非現(xiàn)金資產相關的稅費）的差額，確認為債務重組所得，計入企業(yè)當期的應納稅所得額中。因此：
（1）乙企業(yè)按公允價轉讓非現(xiàn)金資產應調增所得額＝公允價值－賬面價值＝300000－250000＝50000（元）；
（2）乙企業(yè)以公允價300000元加上應當支付的稅費51000元償還400000元，應調增所得額＝400000－（300000＋51000）＝49000（元）；
（3）以上合計調增應納稅所得額＝50000＋49000＝99000（元）。在實際操作中，債務人以非現(xiàn)金資產抵償債務時，只需將“資本公積——其他資本公積”的金額直接調增應納稅所得額即可。
需要注意的是，以非現(xiàn)金資產抵償債務還涉及下列流轉稅問題：
1.以不動產抵償債務，應視同銷售不動產，按規(guī)定繳納營業(yè)稅。其中，自建的不動產應以抵償債務的金額作為計稅依據(jù)，對于外購的不動產，按照財稅［2003］016號文件的規(guī)定，應以抵償債務的金額扣除買價后的差額作為計稅依據(jù)。
2.以設備、小汽車等固定資產抵償債務，應視同銷售使用過的固定資產進行稅務處理。根據(jù)財稅［2002］29號文件規(guī)定，如果售價低于原價，則應免征增值稅，如果售價高于原價，則應適用4％的征收率并減征50％。
3.如果是以原材料、產成品等抵償債務，根據(jù)《增值稅暫行條例實施細則》第四條的規(guī)定，應視同銷售繳納增值稅，如果屬于自產應稅消費品，還需按規(guī)定繳納消費稅。國稅發(fā)［1993］156號文件規(guī)定，納稅人用于抵償債務的應稅消費品，應當以納稅人同類應稅消費品的最高銷售價格作為計稅依據(jù)計算消費稅。
4.凡繳納上述“三稅”，均應繳納城市維護建設稅和教育費附加國家稅務總局于2002年3月1日頒布了《企業(yè)債務重組業(yè)務所得稅處理辦法》（以下簡稱《辦法》）。對于債務重組業(yè)務，會計上應按債務重組準則進行賬務處理，稅收上應按《辦法》規(guī)定的原則辦理。下面以非現(xiàn)金資產清償債務方式為例說明。
例：甲企業(yè)于2000年1月1日銷售給乙企業(yè)一批材料，價值400000元（包括應收取的增值稅），乙企業(yè)于2000年10月31日尚未支付貨款。由于乙企業(yè)發(fā)生財務困難，短期內不能支付貨款。經(jīng)與甲企業(yè)協(xié)商，甲企業(yè)同意乙企業(yè)以一批產品償還債務。該批產品的賬面價值250000元，公允價值300000元，公允價值等于計稅價。增值稅稅率為17％。甲企業(yè)對該項應收賬款提取壞賬準備20000元。假設債務重組過程中未發(fā)生相關稅費。
1.甲企業(yè)賬務處理：
借：原材料329000
應交稅金——應交增值稅（進項稅額）51000（300000×17％）
壞賬準備20000
貸：應收賬款400000
稅務處理：（1）《辦法》第四條規(guī)定，債務人以非現(xiàn)金資產清償債務，債權人取得的非現(xiàn)金資產，應當按照該有關資產的公允價值（包括與轉讓資產有關的稅費）確定其計稅成本，據(jù)以計算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產折舊費用、無形資產攤銷費用或者結轉商品銷售成本等。
原材料計稅成本是351000元（300000＋51000），而會計成本是329000元，因此應予本年或以后若干年度調減所得額為22000元（351000－329000）。
（2）《辦法》第六條規(guī)定，債務重組業(yè)務中債權人對債務人的讓步，包括以低于債務計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產償還債務等，債權人應當將重組債權的計稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產的公允價值之間的差額，確認為當期的債務重組損失，沖減應納稅所得。
這里重組債權的計稅成本是應收賬款與壞賬準備的差額，即為380000元，非現(xiàn)金資產公允價351000元，應調減應納稅所得額相當于債權人的債務重組損失是29000元。
綜上，甲企業(yè)合計應調減所得額合計是51000元。
甲企業(yè)領用該批原材料生產的產品，最終應減去29000元差異額來確定甲企業(yè)產成品計稅成本。在實際操作中，對于既有已銷產品，又有庫存產成品的情況，在年終申報企業(yè)所得稅時，應按“比例分攤法”計算調整當期應納稅所得額。如果甲企業(yè)是商業(yè)企業(yè)，換回的庫存商品用于直接對外銷售，則可以按照已銷商品占該批商品的比例調整應納稅所得。納稅人應當按照債務重組換入存貨的品種（或類型）、數(shù)量、會計成本、計稅成本、領用、銷售時間等項目進行備查登記，為年終準確辦理企業(yè)所得稅納稅申報奠定基礎。在實際操作中，為簡便起見，對于存貨計稅成本與會計成本之間的差額，也可以一次性調整，而無需按“比例分攤法”計算。
2.乙企業(yè)賬務處理：
借：應付賬款400000
貸：產成品250000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）51000（300000×17％）
資本公積——其他資本公積99000
稅務處理：《辦法》第四條規(guī)定，債務人以非現(xiàn)金資產清償債務，除企業(yè)改組或者清算另有規(guī)定外，應當分解為按公允價值轉讓非現(xiàn)金資產，再以非現(xiàn)金資產公允價值相當?shù)慕痤~償還債務兩項經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理，債務人應當確認有關資產的轉讓所得或損失。
《辦法》第六條規(guī)定，債務重組業(yè)務中債權人對債務人的讓步，包括以低于債務計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產償還債務等，債務人應當將重組債務的計稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產的公允價值（包括與轉讓非現(xiàn)金資產相關的稅費）的差額，確認為債務重組所得，計入企業(yè)當期的應納稅所得額中。因此：
（1）乙企業(yè)按公允價轉讓非現(xiàn)金資產應調增所得額＝公允價值－賬面價值＝300000－250000＝50000（元）；
（2）乙企業(yè)以公允價300000元加上應當支付的稅費51000元償還400000元，應調增所得額＝400000－（300000＋51000）＝49000（元）；
（3）以上合計調增應納稅所得額＝50000＋49000＝99000（元）。在實際操作中，債務人以非現(xiàn)金資產抵償債務時，只需將“資本公積——其他資本公積”的金額直接調增應納稅所得額即可。
需要注意的是，以非現(xiàn)金資產抵償債務還涉及下列流轉稅問題：
1.以不動產抵償債務，應視同銷售不動產，按規(guī)定繳納營業(yè)稅。其中，自建的不動產應以抵償債務的金額作為計稅依據(jù)，對于外購的不動產，按照財稅［2003］016號文件的規(guī)定，應以抵償債務的金額扣除買價后的差額作為計稅依據(jù)。
2.以設備、小汽車等固定資產抵償債務，應視同銷售使用過的固定資產進行稅務處理。根據(jù)財稅［2002］29號文件規(guī)定，如果售價低于原價，則應免征增值稅，如果售價高于原價，則應適用4％的征收率并減征50％。
3.如果是以原材料、產成品等抵償債務，根據(jù)《增值稅暫行條例實施細則》第四條的規(guī)定，應視同銷售繳納增值稅，如果屬于自產應稅消費品，還需按規(guī)定繳納消費稅。國稅發(fā)［1993］156號文件規(guī)定，納稅人用于抵償債務的應稅消費品，應當以納稅人同類應稅消費品的最高銷售價格作為計稅依據(jù)計算消費稅。
4.凡繳納上述“三稅”，均應繳納城市維護建設稅和教育費附加。
