所得稅會計處理

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一、區分概念和特點

在實踐中，會計所得與應稅所得存在著差異，需要專門的所得稅會計，以正確計算課稅所得。

會計所得系指依據一般公認會計原則和規定，用財務會計的專門方法計算出來的稅前純益或純損。應稅所得是指以會計所得為基礎，依稅法規定調整后之數額，是計算所得稅的直接依據。

二者不可避免地存在以下差異：

第一，永久性差異。即本期發生的會計所得與應稅所得的差異在以后年度不會抵銷。如有些會計所得可以免稅，并非應稅所得；有些在會計上并非收益，但在稅法上作收益課稅；有些會計費用在計算課稅所得時不予承認等等。

第二，時間性差異。即會計上與稅法上承認收益或費用的時間不在同一年度而引起的差異，這些差異在以后年度可以抵銷。包括收入認定時間差異、費用認定時間差異、資本支出與費用支出劃分標準不同而產生的差異、因提列各項準備而發生的差異等。

第三，年度間盈虧互抵而發生的差異，根據稅法規定，某一年發生的虧損可在其以后若干年度的利潤中抵補。此一抵補，僅在計算以后年度的應稅所得時適用，因而計算會計所得時并不適用。

會計所得與應稅所得是兩個不同的經濟概念，體現不同的要求，差異自不可避免。在我國服從于財政、稅收管理的傳統會計制度下，這些差異就已經存在。隨著新會計制度的實施和企業處理會計事項自主權的擴大將更顯突出。故在計算所得稅時，不可能直接以會計所得為依據，而要依所得稅法規定對會計所得進行調整后，才能正確計算出應納所得稅額，這一復雜的調整過程需借助專門的所得稅會計來完成。

具體講，所得稅會計是研究如何處理按照會計制度計算的稅前會計利潤與按照稅法計算的應稅所得之間差異的會計理論和方法。在會計核算中可采用兩種不同的方法進行處理，即應付稅款法和納稅影響會計法。

（一）應付稅款法。是將本期會計利潤與應稅所得之間產生的差異均在當期確認所得稅費用。其特點是：本期所得稅費用按照本期應稅所得與適用的所得稅率計算，即本期所得稅費用等于本期應交所得稅，本期發生的時間性差異不單獨核算，與本期發生的永久性差異同樣處理。也就是不管稅前會計利潤是多少，在計算交納所得稅時均應按稅法規定對稅前會計利潤進行調整，調整為應稅所得，再按應稅所得計算本期應交的所得稅，作為本期所得稅費用。

（二）納稅影響會計法。是指企業確認時間性差異對所得稅的影響金額，按照當期所得稅和時間性差異對所得稅的影響金額的合計，確認為當期所得稅費用的方法。在這種方法下，時間性差異對所得稅的影響金額，遞延和分配到以后各期，所得稅被視為企業在獲得收益時發生的一項費用，并應隨同有關的收入和費用計入同一期內，以達到收入和費用的配比。時間性差異影響的所得稅金額，包括在利潤表的所得稅費用項目內，以及資產負債表中的遞延稅款余額里。

二、正確分析，合理運用

（一）在稅率不變的情況下。1.采用應付稅款法時，不確認本期發生的時間性差異對未來所得稅的影響金額，按本期應稅所得計算的應交所得稅作為本期所得稅費用；在采用納稅影響會計法時，需要確認時間性差異對未來所得稅的影響金額并作為本期所得稅費用的組成部分。2.采用應付稅款法或納稅影響會計法核算時，對永久差異的處理方法是一致的，即永久性差異確認為本期所得稅費用或抵減本期所得稅費用。3.在采用納稅影響會計法核算時，在不存在永久性差異和某些特殊情況下，本期所得稅費用是按會計制度計算的本期稅前會計利潤所應承擔的所得稅費用，符合配比原則，即一定時期的收益與一定時期的所得稅費用相配比。

（二）在稅率變動情況下。具體運用納稅影響會計法核算時，有兩種可供選擇的方法，即遞延法和債務法。二者的本質區別在于：運用債務法時，由于稅率變更或開征新稅時，需要對原已確認的遞延所得稅負債或遞延所得稅資產的余額進行相應的調整，而遞延法則不需要對此進行調整。遞延法更注重利潤表，即利潤表上的所得稅費用與其相關期間稅前會計利潤的配比；債務法更注重資產負債表，即債務法計算確認的遞延所得稅負債和遞延所得稅資產更符合負債或資產的定義。

三、運用時的注意事項

在實際工作中，運用應付稅款法或納稅影響會計法進行會計核算時，應注意幾個問題：

（一）企業在只發生永久性差異的情況下，只能選用應付稅款法核算，而不能采用納稅影響會計法。

（二）企業在只發生時間性差異的情況下，兩種方法可以任選其一。為了謹慎起見，如果本期產生的可抵減時間性差異預計能在未來轉回時期內產生足夠的應稅所得，這一可抵減時間性差異才能確認為一項遞延借項或所得稅資產反映在資產負載表上；否則，不能確認為一項遞延借項或一項遞延所得稅資產，應于發生當期視同永久性差異處理。

（三）企業在既有永久性差異，又有時間性差異的情況下，兩種方法可以同時使用，即對永久性差異使用應付稅款法，時間性差異使用納稅影響會計法；也可以只使用應付稅款一種方法，但不可單獨使用納稅影響會計法。

（四）在具體運用納稅影響會計法核算時，在稅率不變的情況下，無論是采用遞延法還是債務法，其結果相同；但在稅率變動的情況下，則兩種處理方法的結果不完全相同。

（五）雖然采用應付稅款法和采用納稅影響會計法對永久性差異的處理方法是一致的，但是，兩者的核算基礎不同，應付稅款法是在收付實現制基礎上進行的會計處理，而納稅影響會計法是在權責發生制基礎上進行的會計處理。

（六）所得稅會計對會計所得的調整，是一種賬外調整，即僅需在所得稅結算申報表中將金額進行調整即可，無須再作分錄和登記賬簿。正如前述，由于企業的交易事項，是依據會計原則和行業會計制度入賬的，而稅法規定與會計有關規定又有不同之處。故在申報所得稅時，應依稅法規定對會計所得進行調整。

所得稅會計對會計所得的調整，是一種一次性的調整，即僅需在結算所得稅時進行調整。平時的所得稅可按會計所得暫交。當然為了結算調賬的需要，從事所得稅會計工作的人員平時要注意記錄、整理、分類、匯總有關資料。

為適應所得稅會計賬外調賬的需要，所得稅結算中報表必須將各項均分為“賬載金額”和“依法自行調整后金額”兩欄。同時，預留一定空白供必要的調整說明之用。申報表中，“賬載金額”欄登記依會計制度入賬的各項目的賬載金額，“依法自行調整后金額”欄記載依稅法進行調增或調減后的金額。

所得稅會計對會計所得的調整，由企業所得稅會計人員自行調整，經稅務機關或注冊會計師審核認可后作為結算所得稅的依據。

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